摘　要：隨著計算機(jī)在會計上的廣泛應(yīng)用和網(wǎng)絡(luò)的普及，網(wǎng)絡(luò)審計在我國實務(wù)中已得到開展和初現(xiàn)雛形，并表現(xiàn)出其跨時空作業(yè)、準(zhǔn)確高效、大幅度降低費用等優(yōu)勢。但在運行中也面臨著一些較為棘手的問題，這些問題不解決，必然影響網(wǎng)絡(luò)審計的正常有效運行。本文指出了我國網(wǎng)絡(luò)審計運行中面臨的問題，并針對問題提出了相應(yīng)的解決措施。

　　關(guān)鍵詞：網(wǎng)絡(luò)；審計；問題；對策

　　網(wǎng)絡(luò)審計是指審計人員利用網(wǎng)絡(luò)資源的共享性、快捷性和廣泛性的特點，在網(wǎng)絡(luò)上對客戶的相關(guān)信息進(jìn)行采集、整理、查證、分析，進(jìn)而得出審計結(jié)論的過程。隨著計算機(jī)在會計上的廣泛應(yīng)用和網(wǎng)絡(luò)的普及，網(wǎng)絡(luò)審計在我國實務(wù)中已開始實施和初現(xiàn)雛形，并表現(xiàn)出其跨時空作業(yè)、準(zhǔn)確高效、大幅度降低費用等多種優(yōu)勢。但由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜性及計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)自身固有的局限性，也使網(wǎng)絡(luò)審計遇到了許多棘手的問題，這些問題不解決，必然影響網(wǎng)絡(luò)審計的正常有效運行。下面就我國網(wǎng)絡(luò)審計中面臨的問題及對策談些自己的認(rèn)識。

　　一、網(wǎng)絡(luò)審計面臨的問題

　?。ㄒ唬┚W(wǎng)絡(luò)審計風(fēng)險防范與控制任務(wù)艱巨

　　在網(wǎng)絡(luò)審計中，風(fēng)險防范與控制已成為一個非常重要的問題。其風(fēng)險因素主要來自三個方面：一是由于計算機(jī)自身的局限性所引起的。如發(fā)生鏈路故障或遭自然、機(jī)械災(zāi)害損壞，以及不合法的操作等，所導(dǎo)致的數(shù)據(jù)毀損或丟失。二是由于管理不善或控制不嚴(yán)等，犯罪主體對計算機(jī)設(shè)施、輸入、輸出、軟件這四個入口實施破壞，使數(shù)據(jù)受損。如據(jù)搜狐網(wǎng)站2005年12月25日公布的資料顯示，美國一年因計算機(jī)犯罪所造成的損失高達(dá)75億美元。而且目前這個數(shù)字還在呈上升趨勢。我國從1986年開始每年出現(xiàn)至少幾起或幾十起，近幾年利用計算機(jī)犯罪的案件每年以30%的速度遞增，其中金融行業(yè)發(fā)案率占案件的61%，平均每起金額達(dá)幾十萬元，每年造成的直接經(jīng)濟(jì)損失近億元。三是由于“黑客”襲擊網(wǎng)絡(luò)網(wǎng)站，篡改、破壞審計數(shù)據(jù)乃至整個系統(tǒng)，使經(jīng)營者蒙受巨大損失。據(jù)中國科學(xué)院網(wǎng)絡(luò)安全專家許榕生介紹，當(dāng)今世界上，平均每20秒鐘就有一起“黑客”事件發(fā)生，僅在美國每年造成的經(jīng)濟(jì)損失就超過100億美元，而我國的經(jīng)濟(jì)損失也不在少數(shù)。網(wǎng)絡(luò)犯罪已經(jīng)對各國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國家安全構(gòu)成了現(xiàn)實威脅。因此，網(wǎng)絡(luò)審計中風(fēng)險的防范與控制已成為審計面臨的重要問題之一。

　　（二）法律法規(guī)有待完善

　　網(wǎng)絡(luò)的出現(xiàn)和廣泛應(yīng)用對傳統(tǒng)審計產(chǎn)生了強(qiáng)烈的沖擊。舊有的審計法律法規(guī)體系和準(zhǔn)則體系已不能完全指導(dǎo)和規(guī)范網(wǎng)絡(luò)審計的實踐以及完全解決網(wǎng)絡(luò)活動中出現(xiàn)的所有新情況、新問題和新糾紛。網(wǎng)絡(luò)本身的虛擬性、實時性、廣泛性要求更加切實可行、更加完備的新的審計法律法規(guī)和準(zhǔn)則體系作保證。如電子證據(jù)的無形性和易篡改性造成了審計證據(jù)確定的困難，電子簽名因不同于手書簽名而導(dǎo)致法律上難以確定，電子合同的瞬間完成使得合同的簽訂與生效時間的確定存在爭議等。而與之相適應(yīng)的新的法規(guī)準(zhǔn)則未完全建立，這就給審計人員進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)審計帶來了極大的不便。

　?。ㄈ徲嬋藛T素質(zhì)有待進(jìn)一步提高

　　實現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)審計以后，由于審計環(huán)境、審計線索、安全控制、審計目標(biāo)、審計對象等方面的變化，決定了對審計人員的要求更高。為了在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下更好地執(zhí)行審計監(jiān)督、鑒證和評價任務(wù)，審計人員不僅應(yīng)具備豐富的會計、財務(wù)和審計知識與技能，熟悉相關(guān)財經(jīng)法規(guī)，還應(yīng)具備計算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、信息系統(tǒng)、Internet和電子商務(wù)等多方面的知識與技能。而現(xiàn)在這樣的人才非常匱乏，使得網(wǎng)絡(luò)審計難以廣泛實施，極大地阻礙了網(wǎng)絡(luò)審計的發(fā)展。

　?。ㄋ模徲嬀€索的電磁化困擾

　　在手工會計系統(tǒng)中，會計核算程序中的每一步都在紙介質(zhì)上留有文字記錄及經(jīng)手人簽字，審計線索十分清楚。實現(xiàn)電子商務(wù)以后，審計線索的儲存與處理將發(fā)生較大的變化。傳統(tǒng)的審計線索可能完全消失。各種單據(jù)、票證和賬簿等都以電磁信息的形式在網(wǎng)上傳遞并存儲于磁性介質(zhì)中，這些存儲在磁性介質(zhì)上的信息是機(jī)器可讀的，它們不再是肉眼所能直接識別的。此外，原始單據(jù)進(jìn)入計算機(jī)以后，中間的交易處理由計算機(jī)自動完成，傳統(tǒng)的審計線索在這里中斷、消失了，傳統(tǒng)的審計方法，有的已不再適用，只能通過計算機(jī)進(jìn)行審查；并且這些線索還具有被無痕刪改、不能永久保存等缺點。如果系統(tǒng)設(shè)計時考慮不周，可能到審計時才發(fā)現(xiàn)只留下業(yè)務(wù)處理的結(jié)果而不能追索其來源。因此，網(wǎng)絡(luò)審計要求企業(yè)網(wǎng)絡(luò)財務(wù)系統(tǒng)在設(shè)計時必須留有充分的審計線索。

　?。ㄎ澹徲嬡浖煌晟?/p>

　　審計軟件是審計人員開展具體審計工作的有效工具。目前我國審計軟件的開發(fā)尚處在開發(fā)階段，從事審計軟件開發(fā)的公司很少，并且在涉及審計軟件與財會軟件的接口問題上，網(wǎng)絡(luò)操作系統(tǒng)與應(yīng)用系統(tǒng)的兼容問題上，還沒有取得實質(zhì)性的突破。而國外的審計軟件在我國由于多種原因也得不到很好的運用，這些都極大地阻礙了我國網(wǎng)絡(luò)審計的發(fā)展。

　　二、解決問題的對策

　?。ㄒ唬└愫镁W(wǎng)絡(luò)風(fēng)險防范與控制審計，防止網(wǎng)絡(luò)犯罪事件的發(fā)生

　　針對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)不安全因素帶來數(shù)據(jù)毀損、丟失給經(jīng)濟(jì)造成的損失，主要應(yīng)對網(wǎng)絡(luò)安全進(jìn)行審計。具體來說，應(yīng)對以下方面進(jìn)行審計：第一，硬件系統(tǒng)的控制審計。主要是審查硬件各項控制的適當(dāng)性與有效性。可通過對實體安全、火災(zāi)報警、防護(hù)系統(tǒng)、使用記錄、后備電源、操作規(guī)程、災(zāi)害恢復(fù)計劃等進(jìn)行測試。審計人員應(yīng)確定實物安全控制措施是否適當(dāng)；在處理日常運作及部件失靈中操作員是否做出了適當(dāng)?shù)挠涗浥c定期分析；硬件的災(zāi)難恢復(fù)計劃是否適當(dāng)，是否制定了相關(guān)的操作規(guī)程；各硬件的資料歸檔是否完整。第二，數(shù)據(jù)通訊的控制審計。主要是審查數(shù)據(jù)通道是否安全與完整?？赏ㄟ^抽取一組會計數(shù)據(jù)進(jìn)行傳輸，檢查由于線路噪聲所導(dǎo)致數(shù)據(jù)失真的可能性；檢查密鑰管理和口令控制程序，確認(rèn)口令文件是否加密、密鑰存放地點是否安全；發(fā)送一則測試信息測試加密過程，檢查信息通道上各不同點上的信息是否有安全控制。通過以上測試發(fā)現(xiàn)和糾正設(shè)備的失靈導(dǎo)致的數(shù)據(jù)丟失或失真情況，防止和發(fā)現(xiàn)來自Internet及內(nèi)部的非法存取操作。第三，數(shù)據(jù)資源的控制審計。一是數(shù)據(jù)備份測試，檢查為恢復(fù)被丟失、損毀或被干擾的數(shù)據(jù)，系統(tǒng)是否有足夠的備份；二是檢查個人是否經(jīng)授權(quán)限制性地存取所需的數(shù)據(jù)，有無未經(jīng)授權(quán)的個人存取數(shù)據(jù)。并檢查在日常工作中是否真正實施了這些功能。根據(jù)系統(tǒng)的授權(quán)表，檢查存取控制的有效性。第四，軟件系統(tǒng)的控制審計。對軟件系統(tǒng)的測試主要是檢查軟件產(chǎn)品是否從正當(dāng)途徑購買；檢查防治病毒措施，是否安裝有防治病毒軟件，使用外來軟盤之前是否檢查病毒；證實只有授權(quán)的軟件才安裝到系統(tǒng)里。通過軟件系統(tǒng)控制審計應(yīng)達(dá)到防止來自硬件失靈、計算機(jī)“黑客”、病毒感染、具有特權(quán)職員的各種破壞行為，保障系統(tǒng)正常運行。另外還需對系統(tǒng)安全產(chǎn)品進(jìn)行審計。如檢查防火墻、身份認(rèn)證產(chǎn)品、CA產(chǎn)品等是否經(jīng)過認(rèn)證機(jī)構(gòu)或公安部門的認(rèn)證，產(chǎn)品的銷售商是否具有銷售許可證，產(chǎn)品的安全保護(hù)功能是否能發(fā)揮作用。通過以上一系列安全控制審計，發(fā)現(xiàn)不足和提高廣大審計人員的安全防范意識，建立起安全可靠的網(wǎng)絡(luò)審計系統(tǒng)。

　　（二）積極加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)立法建設(shè)

　　搞好網(wǎng)絡(luò)審計主要應(yīng)進(jìn)行兩方面的立法建設(shè)。一是關(guān)于網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的立法問題，二是網(wǎng)絡(luò)審計的立法問題。前者是對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)規(guī)范運作的規(guī)定，后者是對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)審計的規(guī)定。即前者是被審計單位在進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)活動時應(yīng)遵守的規(guī)定，后者是審計人員進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)審計時應(yīng)遵守的規(guī)定。網(wǎng)絡(luò)立法是保證網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)正常運作和網(wǎng)絡(luò)審計正常發(fā)展的關(guān)鍵。對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的立法，首先，應(yīng)解決網(wǎng)絡(luò)中出現(xiàn)的各類綜合性問題，規(guī)范網(wǎng)絡(luò)活動，使其在法律、法規(guī)許可范圍內(nèi)進(jìn)行公開、公平、公正的交易，鼓勵競爭，防止壟斷；其次，網(wǎng)絡(luò)的安全、保密也必須有法律保障，對計算機(jī)犯罪、計算機(jī)泄密、竊取商業(yè)與金融機(jī)密等都要給予嚴(yán)厲的法律制裁，以逐步形成法律許可、法律保障、法律約束的網(wǎng)絡(luò)環(huán)境。對網(wǎng)絡(luò)審計立法，在目前我國網(wǎng)絡(luò)審計還沒有專門法規(guī)出臺的情況下，要加大網(wǎng)絡(luò)審計立法的力度和進(jìn)度，要在立足我國國情的基礎(chǔ)上參照國際有關(guān)法律法規(guī)，制定與網(wǎng)絡(luò)審計有關(guān)的法律規(guī)章，使人們在開展網(wǎng)絡(luò)審計工作時尤其是進(jìn)行電子證據(jù)、電子簽名、電子合同、電子貨幣等合法性審計時有法可依、有章可循。對目前已有的不適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)審計的相關(guān)法律法規(guī)應(yīng)及時地進(jìn)行修改和完善?？傊?，通過網(wǎng)絡(luò)立法建設(shè)，為網(wǎng)絡(luò)審計建立良好的法律環(huán)境，網(wǎng)絡(luò)審計才能得到發(fā)展，網(wǎng)上交易才能規(guī)范正常地運行。

　?。ㄈ┲贫ňW(wǎng)絡(luò)審計準(zhǔn)則

　　審計準(zhǔn)則是審計工作應(yīng)遵循的規(guī)范和尺度，是評價審計工作質(zhì)量的權(quán)威性規(guī)則。由于在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時審計的對象、線索、方法、流程、結(jié)果等各方面相對于傳統(tǒng)審計都發(fā)生了變化，以往的審計標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則已經(jīng)不能完全適用，所以應(yīng)加快建立一套符合網(wǎng)絡(luò)審計自身發(fā)展特性的新的審計準(zhǔn)則———網(wǎng)絡(luò)審計準(zhǔn)則，以指導(dǎo)網(wǎng)絡(luò)審計工作。如對網(wǎng)絡(luò)審計人員應(yīng)具備的資格、網(wǎng)絡(luò)審計的操作規(guī)程、相關(guān)審計技術(shù)以及證據(jù)的收集等方面做出規(guī)范；制定網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)安全可靠性評價標(biāo)準(zhǔn)和網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)內(nèi)部控制準(zhǔn)則；對網(wǎng)絡(luò)審計時的業(yè)務(wù)約定書、管理層說明書、審計報告等各種電子文檔制定準(zhǔn)則等。通過這些網(wǎng)絡(luò)審計準(zhǔn)則的建立，指導(dǎo)網(wǎng)絡(luò)審計工作實踐的深入開展，使網(wǎng)絡(luò)審計規(guī)范運作，從而提高網(wǎng)絡(luò)審計工作質(zhì)量，最終形成客觀公正的審計結(jié)果。

　　（四）培養(yǎng)網(wǎng)絡(luò)審計人才

　　大批精通網(wǎng)絡(luò)、計算機(jī)及審計業(yè)務(wù)的審計人員隊伍是網(wǎng)絡(luò)審計能否得以實施的關(guān)鍵。針對我國網(wǎng)絡(luò)審計人才匱乏，不能滿足未來網(wǎng)絡(luò)審計需要的情況，國家、學(xué)校、審計組織等部門應(yīng)采取措施，迅速改變這種局面。一是國家應(yīng)在CPA資格考試、審計專業(yè)技術(shù)職務(wù)考試中適當(dāng)增加有關(guān)計算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)理論及操作的考察。并定期對審計人員進(jìn)行相關(guān)培訓(xùn)。二是各學(xué)校對審計、會計專業(yè)的學(xué)生，應(yīng)將網(wǎng)絡(luò)理論及操作作為一門主要課，并加強(qiáng)這方面的實踐訓(xùn)練。三是審計組織應(yīng)在這方面投入一定資金，定期對現(xiàn)有審計人員進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)培訓(xùn)教育，使他們迅速適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)審計工作的需要。四是審計人員應(yīng)將學(xué)習(xí)網(wǎng)絡(luò)及各種知識，作為一項長期的任務(wù)來抓，必須經(jīng)常更新自身的知識結(jié)構(gòu)，以適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)審計工作的需要。五是審計人員要同計算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)專家、信息系統(tǒng)與電子商務(wù)專家進(jìn)行全面的聯(lián)合，吸收他們參與或聘請他們做顧問，隨時請教疑難問題。因為審計人員不可能都成為計算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)專家。因此，這種聯(lián)合將是必然趨勢。

　?。ㄎ澹┩晟凭W(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，探索網(wǎng)絡(luò)審計取證方法

　　針對網(wǎng)絡(luò)審計線索困擾問題，一是在統(tǒng)一接口的通用軟件開發(fā)后，規(guī)定各單位在會計數(shù)據(jù)文件打印輸出的同時，還應(yīng)以可審計的形式進(jìn)行存儲保留，從而為審計工作留下審計線索，以便審計人員從被審單位準(zhǔn)確獲取各種數(shù)據(jù)，實現(xiàn)有效的遠(yuǎn)程審計。二是審計組織要建立審計服務(wù)信息庫。通過網(wǎng)絡(luò)及業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)，在信息庫中錄入被審單位存儲保留的有關(guān)經(jīng)濟(jì)信息，以便在審計時隨時調(diào)閱、查實和核對，方便收集審計證據(jù)。三是要探索運用實時測試、電子函證、鉤稽關(guān)系測試等新的審計技術(shù)方法獲取證據(jù)。如通過實時監(jiān)測檢測數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)得出的數(shù)據(jù)是否正確。審計人員可以任意選取部分資料，在被審計單位數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)中運行，將運行結(jié)果與人工計算結(jié)果相比較，據(jù)以確定數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)得出數(shù)據(jù)的正確性。通過電子函證，對往來賬項進(jìn)行查證，驗證往來款項的真實性。通過鉤稽關(guān)系測試，核對表、賬、證數(shù)據(jù)的一致性。

　?。┓e極開發(fā)網(wǎng)絡(luò)審計軟件

　　網(wǎng)絡(luò)審計是借助網(wǎng)絡(luò)審計軟件進(jìn)行的，只有加大對審計軟件的開發(fā)、評審、驗收力度，使網(wǎng)絡(luò)審計軟件系統(tǒng)更安全更可靠、運行更準(zhǔn)確、處理更及時，才會被廣大審計人員所接受。開發(fā)網(wǎng)絡(luò)審計軟件，一是應(yīng)解決網(wǎng)絡(luò)審計軟件由誰開發(fā)的問題。網(wǎng)絡(luò)審計軟件的開發(fā)可以是自主開發(fā)，與軟件公司合作開發(fā)，完全委托軟件公司開發(fā)。從現(xiàn)在實際情況和科學(xué)性來說，最好選擇財務(wù)軟件公司，它在財務(wù)軟件制作方面的經(jīng)驗有利于網(wǎng)絡(luò)審計軟件的開發(fā)。不管由誰開發(fā)，應(yīng)符合國家軟件開發(fā)的有關(guān)規(guī)定。二是應(yīng)解決軟件接口統(tǒng)一的問題應(yīng)由國家運用行政力量制定數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)，要求網(wǎng)絡(luò)會計系統(tǒng)軟件設(shè)計一個統(tǒng)一數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)、統(tǒng)一輸入要求和有一定強(qiáng)制性的數(shù)據(jù)文件。三是在軟件開發(fā)時，應(yīng)解決軟件的管理功能和防病毒破壞功能，防止“黑客”襲擊、侵入、篡改數(shù)據(jù)的功能等。四是開發(fā)出的審計軟件應(yīng)具有審計整理、審計分析、審計查證等功能，并且可以完成審計工作底稿的制作，最終實現(xiàn)財會軟件與審計軟件一體化的目標(biāo)。