一、引言

　　2005年，在一年多時間里，財政部完成了1項基本會計準則和38項具體會計準則的制定或修訂工作，中國注冊會計師協(xié)會完成了48項審計準則的制定或修訂工作。財政部此次正式發(fā)布新會計準則和審計準則，標志著兩大準則體系的建設工作大功告成。財政部宣布，將于2007年1月1日開始在上市公司實行新會計準則，同時在所有會計師事務所執(zhí)行新審計準則。其中，會計準則由過去偏重工商企業(yè)的17項準則擴展到橫跨金融保險農(nóng)業(yè)等眾多領域的39項準則，審計準則也有48項之多。

　　會計模式是對一定國家或地區(qū)的標準化會計實踐活動的綜合或描述。被描述的要素主要有：一定國家或地區(qū)的會計管理體制，會計準則或會計制度的制訂與實施，會計信息的披露制度等。從一定意義上說，會計模式就是人們在會計活動中，就各種方案制定的選擇標準和會計人員的行為規(guī)范，而這些方案的選擇和行為規(guī)范的制定，受到很多因素的制約。

　　二、影響會計準則的因素分析

　　1、政府干預

　　政府干預為會計準則提供了選擇空間并影響了會計準則變遷的進程和方式，政府干預可能有助于準則變遷，也可能起到根本性的壓制作用。會計準則不但具有經(jīng)濟后果，甚至還會影響宏觀經(jīng)濟的運行，所以在制定新的會計準則時，政府不得不對其可能產(chǎn)生的經(jīng)濟影響做一下評估，或干脆直接通過有關權利機構介入。對于以法國為代表的政府主導型會計準則制定模式，更是表現(xiàn)突出。就是以民間團體為主導的會計準則制定模式的美國，也不例外的不時對新會計準則的出臺進行干預。例如，1962年美國歲入法案規(guī)定，如果企業(yè)進行指定項目的投資（這種投資目的在于技術更新），就可以豁免一定比例的稅金。此法案出臺的目的主要是為了促進當時美國的經(jīng)濟持續(xù)增長。但是，會計準則委員會基于權責發(fā)生制的考慮，要求用“遞延法”加以反映。顯然，這種方法削弱了歲入法案的刺激效應。當時的肯尼迪政府通過對SEC施加壓力，迫使其發(fā)布了第96號會計文告集（ASR NO.96），規(guī)定上市公司遵守“遞延法”（deferral）和“流盡法”（flowthrough method）。除此之外，后來的企業(yè)合并中的權益結合法、商譽是否攤銷、石油天然氣行業(yè)廢井成本的處理、研究與開發(fā)費、外幣折算等，都受到政府或多或少的干預。

　　2、會計準則制定的效益成本比

　　會計是一種降低交易費用的制度安排，在會計的制度變遷過程中，更應該遵循成本效益原則。在經(jīng)濟全球化形勢下，會計國際化能夠降低交易參與各方的交易費用，減少各國重復制定準則所需的費用，降低國際證券市場的監(jiān)管、協(xié)調(diào)等費用。但是，會計國際化對于經(jīng)濟不發(fā)達、市場基礎較差的國家或地區(qū)來說，可能就是一種負擔，因會計國際化導致巨大的轉換成本。因此，會計國際化必須進行權衡，盡量減少會計國際化的負面影響。歐盟之所以要求從2005年起，歐洲所有上市公司都要提供按照國際會計準則編制的合并報表，主要原因之一就是直接采用國際會計準則所花費的成本比歐盟自己制定一套準則的成本更小，并且歐盟內(nèi)的不少國家原來是國際會計準則委員會成員，采用國際會計準則的阻力較小。

　　每一項能夠帶來收益的會計準則都需要耗費成本。準則設計的成本是決定準則制定的一個很重要的因素，準則從潛在安排變?yōu)楝F(xiàn)實準則安排的關鍵就是準則安排實施中預期成本的大小。若準則制定的成本相對收益來說越小，則制定越充分。反之，制定的成本使的效益成本比變得不再合理，供給就會出現(xiàn)不足。

　　3、會計理論的發(fā)展

　　科學技術的發(fā)展、知識存量的多少直接影響著會計準則的制定。關于會計理論和會計準則的關系，佩頓和利特爾頓認為，會計理論應當是一個內(nèi)在協(xié)調(diào)、聯(lián)系緊密、邏輯一致的理論體系，可以被壓縮成準則的形式。我國學者陳今池在《西方現(xiàn)代會計理論》中也把會計準則作為了會計理論的一部分。劉峰教授在《會計理論——關于財務會計概念結構的研究》中也把會計準則作為了一項重要內(nèi)容進行了闡述。會計準則的供給需要恰當、合理的會計理論的指導。沒有會計理論的指導，我們的會計準則就可能會出現(xiàn)一些問題。會計理論是對實踐比較系統(tǒng)的認識，是一種規(guī)律性的認識，它能反映會計發(fā)展的歷史、會計發(fā)展的規(guī)律，也能預測會計發(fā)展的未來。即使會計準則是總不免帶有現(xiàn)實和歷史的色彩，但在理論指導下可以做出協(xié)調(diào)。美國會計學會一直比較注重會計理論的研究，尤其是財務會計概念結構的研究。1964年，AAA專門任命一個建立基本會計理論報告委員會，針對如下問題展開研究：現(xiàn)在和未來會計的作用、性質和局限性；適合于綜合會計理論報告的概念框架和將來研究結論付諸實踐的可能性。從1978年到1985年，由后來成立FASB，陸續(xù)發(fā)布了六份“財務會計概念公報”，標志著美國財務會計概念結構體系的基本形成。這對美國現(xiàn)在會計準則的相對完備與高效起了很重要的作用。所以說，會計理論水平的發(fā)展程度，直接制約著會計準則的供給能力。

　　4、現(xiàn)存的會計準則

　　現(xiàn)存的準則安排或者初始的準則安排具有強化或弱化新的準則安排的能力，即準則變遷中的慣性。根據(jù)諾斯路徑依賴，一旦在起始階段帶來報酬遞增的制度，在市場不完全、組織失效的情況下，會阻礙生產(chǎn)活動的發(fā)展并會產(chǎn)生一系列與現(xiàn)有制度共存的組織和利益集團，那么這些組織和利益集團就會通過投資來加強現(xiàn)有制度，由此產(chǎn)生維護現(xiàn)存制度的政治組織，從而使這種無效的制度變遷持續(xù)下去，會計準則作為一種正式制度安排同樣會加強現(xiàn)存制度的路徑依賴，因為沿著原有會計準則變遷的路徑和既定方向前進總比另辟蹊徑要容易。一旦一種會計準則形成之后必然會形成建立在這種制度基礎上的利益集團。他們會不斷加強對原有制度的路徑依賴性，因此當在新的會計準則開始制定和實施之前必須要充分的考慮這種路徑依賴問題，因為它可能會為我們的會計準則制定帶來很大的阻力。

　　5、政府、民間團體的創(chuàng)新力

　　這在一定程度上制約了會計準則制定的水平和速度。會計準則的制定與創(chuàng)新最終表現(xiàn)為責任人的創(chuàng)新力上。政府作為會計準則制定的一個重要力量，它通過頒布與會計準則相關的法律法規(guī)，來強制性對會計準則的制定做出規(guī)范，或者，通過專門的機構間接控制會計準則的制定工作，同時，政府還有自己專門的研究機構，來對會計準則的技術、經(jīng)濟后果等問題進行研究，但是，政府提供的會計準則有時候很難充分的代表各利益相關主體的利益。民間團體則恰恰能夠滿足這一點，能夠更加廣泛的征求不同利益集團的利益，使得會計準則的制定過程能夠充分博弈，最廣泛的達成一種均衡。它能夠充分吸收優(yōu)秀的學者專家參與準則的制定。但二者常常是聯(lián)系在一起的，并相互補充，互相借鑒。會計準則的制定能力常常受到政府、民間團體的協(xié)調(diào)與融合水平和各自的創(chuàng)新能力制約。

　　6、環(huán)境因素

　　社會經(jīng)濟環(huán)境的特殊性決定了會計準則的特殊性。名國社會經(jīng)濟環(huán)境差異的客觀存在是各國會計準則各具特色的決定因素，而環(huán)境因素是多方面的。比如經(jīng)濟因素。經(jīng)濟因素不僅直接對會計準則的產(chǎn)生和發(fā)展起著重要影響，而且還通過對政治、法律、文化、教育等其他環(huán)境因素的影響間接地對會計準則產(chǎn)生影響。直接對會計準則產(chǎn)生影響的經(jīng)濟因素主要有經(jīng)濟體制、經(jīng)濟發(fā)展水平、企業(yè)資本來源、經(jīng)濟外向型程度和通貨膨脹程度等；法律因素。現(xiàn)代社會日益成為法制社會，在某些國家會計準則本身就是法律體系的組成部分，法律對會計準則的影響甚至超過經(jīng)濟因素。因而國家間不消除法律差異就無法消除會計準則的差異。西方國家的法律分為大陸法系和英美法系兩大類。實行大陸法系的國家主要有：法國、德國、意大利、西班牙、荷蘭、葡萄牙等歐洲大陸國家以及日本，實行英美法系的國家有：英國、美國、加拿大、澳大利亞、愛爾蘭、新西蘭等。這兩大法系對會計準則的制定與實施有著廣泛而深刻的影響。大陸法系和英美法的主要差異表現(xiàn)為：立法者的思維方式和工作方式不同。大陸法系強調(diào)法律條文的完整性、系統(tǒng)性和邏輯性，其法規(guī)具有成文的特點；英美加以注重對社會經(jīng)濟生活中出現(xiàn)的具體問題在法律上加以規(guī)定，且對前人的法律處置先例尤為關注，因而，法律多為先前法官所做的“判例”，具有“傳統(tǒng)性”和“繼承性”。法律結構不同。大陸法系的法律結構一般都包括基本原則和細則，從內(nèi)容到體系包羅萬象，自成一體，形式比較完整，內(nèi)容比較嚴謹，條款比較原則；英美法系的法律結構是由許多形式不同、來源不一的法律集合而成的，判例法是該法系的顯著特點。對社會經(jīng)濟活動的管制程度不同。實施大陸法系的國家政府往往借助于法律手段對經(jīng)濟活動進行全面的干預，整個社會的經(jīng)濟活動處于國家詳盡而完備的法律管制之下，企業(yè)的自主權受到限制；屬英美法系的國家，法律對經(jīng)濟活動的約束比較籠統(tǒng)、靈活，經(jīng)濟活動得以在比較寬松的條件下進行。法律環(huán)境的不同導致會計準則制定、實施等方面差異。英美法系的國家，法律中對會計的規(guī)定很少，會計準則通常是由國家和政府授權的民間組織來制訂的，會計實務處理程序和方法往往具有較大的靈活性和選擇性，注重會計慣例，企業(yè)可根據(jù)自己的情況選擇會計處理程序或方法。在實行大陸法系的國家里，會計準則通常以法律的形式頒布，具有指令性、強制性和統(tǒng)一性的特點，會計人員所應用的會計準則，一般在政府的法律、法規(guī)（如公司法、商法、證券法等）中都有明確甚至詳細的規(guī)定。此外，在實行大陸法系的國家中，財務會計與稅務會計基本是一致的，而在實行英美法系的國家中，財務會計與稅務會計往往是分離的。文化因素。文化一般泛指社會行為的習俗、風尚、價值觀和道德觀念等，在相同文化的社會里，人們有相同的價值觀和信念，風俗習慣相同且對行為有認同之規(guī)范。著名學者何斯德認為，一國的文化模式的主要特征可以從以下方面加以反映：崇尚個人主義還是集體主義；權力距離的大?。粚Σ幻骼室蛩胤磻膹娙?，陽剛還是陰柔。文化因素對會計準則的影響是多維、間接和不易改變的。

　　三、結論和討論

　　企業(yè)所披露的會計信息是根據(jù)會計準則生成的，是執(zhí)行會計準則的結果。而會計信息的質量標準則是用來指導會計準則的制定和評價會計準則的。因此，要從根本上提高會計信息的質量，就必須對會計準則的制定進行研究。

　　值得關注的是，新會計準則體系基本實現(xiàn)了與國際財務報告準則的趨同。2005年，財政部先后發(fā)布了6批共22項會計準則的征求意見稿，此外，對現(xiàn)行的1997年至2001年期間頒布的16項具體會計準則，也進行了全面的梳理、調(diào)整和修訂，最終在2006年初構建起一套企業(yè)會計準則的完善體系。在不久前召開的聯(lián)合國國際會計標準專家工作組第22屆會議上，財政部副部長王軍稱這套體系為“與中國國情相適應同時又充分與國際財務報告準則趨同的、涵蓋各類企業(yè)各項經(jīng)濟業(yè)務、能夠獨立實施的會計準則體系”。但是，新會計準則與國際財務報告準則的趨同不等于相同。在關聯(lián)方交易及其交易的披露、資產(chǎn)減值損失的轉回、部分政府補助的會計處理上，新會計準則保持了“中國特色”。