一、收入準則中應允許企業(yè)采用收付實現(xiàn)制

　　眾所周知，近年來，企業(yè)間相互拖欠貨款的現(xiàn)象越來越嚴重，國家有關(guān)部門試圖采取各種手段加以治理和整頓，企業(yè)也采取各種措施加以防范，但局面始終得不到扭轉(zhuǎn)，反而愈演愈烈。原因何在?筆者認為，對這一問題可從商品供求關(guān)系的變化加以分析。

　　供求關(guān)系影響商品價格是市場經(jīng)濟規(guī)律。供大于求，價格下降；供不應求，價格上升。那么，供求關(guān)系的變化對企業(yè)間債權(quán)債務關(guān)系的形成產(chǎn)生什么影響呢?商品供不應求時，購貨方通常以預付貨款的方式提前支付貨款，或是銷售方要求購貨方預付貨款，此時，購銷雙方形成債權(quán)債務關(guān)系的情況較少，即使購貨方暫時不能支付貨款，為了繼續(xù)從對方購貨，一般情況下，也會盡快組織資金，結(jié)清貨款。當然，也不能排除一些信譽差的賒購方拖欠貨款，但總體而言，情況要好得多。因為，商品供不應求，銷貨方對購貨方自然會產(chǎn)生一種牽制力量。此時，銷貨方將在發(fā)貨票、提貨單交給購貨方時確認收入，發(fā)生壞賬損失的可能性較小。反之，當商品供大于求時，銷售方一般會以“賒銷”方式促銷，這時，以權(quán)責發(fā)生制確認的收入可能會有相當大的比例收不回來，發(fā)生壞賬損失的可能性較大?？梢?，供求關(guān)系對收入的確認有極大的影響。

　　商品的“供大于求”或“供不應求”是存在于商品經(jīng)濟社會的一種常見的經(jīng)濟現(xiàn)象，宏觀調(diào)控得再好的國家，管理水平再高的企業(yè)，市場運行再有良好秩序的社會，也不可能隨時保持每種商品在市場上的供求平衡關(guān)系，并且隨著社會生產(chǎn)力的不斷提高，市場競爭的不斷加劇，商品“供大于求”的現(xiàn)象會比“供不應求”的現(xiàn)象更加普遍存在。也就是說，購貨方對銷貨方的各種“牽制”將會伴隨著社會生產(chǎn)力的發(fā)展、商品市場的競爭而長期存在，包括在購銷商品的數(shù)量、價格、質(zhì)量、貨款結(jié)算方式、結(jié)算時間等等方面。與此同時，企業(yè)間相互拖欠貨款、發(fā)生壞賬損失的機會越來越大。因此，筆者認為，規(guī)定企業(yè)在確認收入時采用“權(quán)責發(fā)生制”而不能采用“收付實現(xiàn)制”的做法不符合宏觀經(jīng)濟現(xiàn)實，也與國際慣例不符。應該允許企業(yè)根據(jù)賒購方的信譽程度、支付能力的不同等級，分別采用兩種不同的核算原則，以保證各種稅收與企業(yè)收入合理的數(shù)量關(guān)系和企業(yè)利潤的合理分配。同時，會計信息的真實性和有用性也能得到保證。

　　二、收入準則應完善收入在空間范圍的確認

　　廣義地講，屬于企業(yè)收入范圍的有主營業(yè)務收入、其他業(yè)務收入、投資收入、營業(yè)外收入、捐贈收入、保險賠償收入等。

　　我國收入準則對收入的界定是：“收入是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)日?；顒又兴纬傻慕?jīng)濟利益的總流入”。包括工、商企業(yè)銷售產(chǎn)品或商品所取得的收入，企業(yè)進行技術(shù)轉(zhuǎn)讓、包裝物出租、運輸?shù)葎趧账〉玫氖杖?，并將利息收入、使用費收入等包括在收入范圍之內(nèi)，但仍將營業(yè)外收入、捐贈收入等排除在收入范圍之外，而散見于其他準則條款。如營業(yè)外收入在“利潤”要素之中，捐贈收入在“所有者權(quán)益”要素之中，等等。

　　由此可見，收入準則所指的收入，既不是廣義收入，也不是狹義收入。對于收入確認的空間范圍，應建立既具有科學的內(nèi)涵概念，又有符合邏輯的外延體系，排除會計核算實務對建立收入概念的影響。

　　科學的收入概念，應建立在對企業(yè)經(jīng)濟活動的分析基礎之上。收入的實質(zhì)是企業(yè)經(jīng)濟效益的增加，表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加或負債的減少。同時，收入的實現(xiàn)一般是以付出一定的成本和費用為代價的，表現(xiàn)為收入和費用的配比。因此，可將收入作如下廣義的界定：“收入是指企業(yè)由于銷售商品、提供勞務、他人占用企業(yè)資產(chǎn)或其他無須付出而獲得的經(jīng)濟效益的增加，表現(xiàn)為資產(chǎn)的增加和負債的清償?！卑创硕x，將收入劃分為“經(jīng)營收入”和“非經(jīng)營收入”兩類。

　　(一)經(jīng)營收入?！敖?jīng)營收入”的劃分基于“配比原則”的會計理論。即一定時期的經(jīng)營收入必定有需要以這一收入扣除的費用。反之，為取得特定收入所花費的支出，也有能夠?qū)ζ溥M行扣除的收入。收入和費用有因果關(guān)系。一般而言，凡屬經(jīng)營性收入都具有此特點。如工、商企業(yè)銷售產(chǎn)品或商品的收入與其成本相配比；提供勞務性作業(yè)的收入與其勞務成本相配比；轉(zhuǎn)讓技術(shù)的收入與費用配比；對外投資收益是以其資金成本或利息收入為代價的等等。如此劃分，企業(yè)“經(jīng)營收入”應包括銷售商品收入、提供勞務收入、技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入、投資收益、其他經(jīng)營收入(如租賃收入)等。

　　(二)非經(jīng)營收入。“非經(jīng)營收入”可以說是企業(yè)“沒有付出而獲得的收入”，包括營業(yè)外收入、按受捐贈收入等。這些收入自然無法以“配比原則”為基礎，但他們確實能引起企業(yè)資產(chǎn)的增加。

　　關(guān)于營業(yè)外收入。企業(yè)有營業(yè)外收入，同時也有營業(yè)外支出，但這種概念上的對應決不意味著他們在數(shù)量上存在著因果關(guān)系。以往的觀點認為，這項收入是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中偶然發(fā)生、與生產(chǎn)經(jīng)營無直接關(guān)系的收入，因而稱之為“營業(yè)外收入”。目前，列為營業(yè)外收入的項目主要有“固定資產(chǎn)盤盈”、“清理固定資產(chǎn)凈收益”、“罰款收入”、“無法歸還的應付款”等。這幾項收入的情況各異，但它們有一個共同的特點就是，沒有一定需要其扣除的支出。

　　關(guān)于按受捐贈收入。按受捐贈收入是企業(yè)無償接受他人提供的各種資產(chǎn)。按受捐贈收入與捐贈支出同樣不存在配比關(guān)系。

　　保險賠償凈收入，一般指企業(yè)流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)發(fā)生非正常損失后，依照有關(guān)規(guī)定，自保險公司取得的保險收入扣除有關(guān)損失、支出后的凈收入。這項收入是否一定有需要它扣除的支出，要看具體情況而定，但無論如何，將其歸入“經(jīng)營收入”總是不恰當?shù)摹?br>
　　從以上分析可知，將收入劃分為“經(jīng)營收入”和“非經(jīng)營收入”的基礎是“配比原則”。

　　筆者之所以提出將企業(yè)各類收入歸類于收入這一會計要素之下，也是出于如下考慮：第一，突出了基本準則在概念體系方面的科學性、規(guī)范性以及內(nèi)容的完整性，有利于基本準則在對會計要素的界定中形成自身科學的概念體系，更多地體現(xiàn)基本準則在規(guī)范會計行為方面的指導意義?；緶蕜t與會計核算具體操作規(guī)程畢竟有著很大的區(qū)別?；緶蕜t對會計各要素的界定不應受會計核算實務的影響，否則，本準則作為會計核算的理論意義就不存在了。第二，各類收入在組織核算方面，可用具體準則加以規(guī)定。如“營業(yè)外收入”直接作為利潤的增加項目，“捐贈收入”作為資本公積的組成部分等等。這樣既突出了基本準則作為對會計基本概念、一般原則以及會計各要素確認、計量和報告的理論指導意義，又明確了具體準則對企業(yè)組織會計核算的規(guī)范作用。