一、問題的提出

　　以電子商務為主體的網(wǎng)絡經(jīng)濟迅猛發(fā)展，大大拓展了經(jīng)濟活動的時空界限，并使傳統(tǒng)物質(zhì)型經(jīng)濟逐步轉(zhuǎn)向知識和信息為主體的虛擬經(jīng)濟（即在信息網(wǎng)絡構(gòu)筑的虛擬空間中運行的經(jīng)濟活動）。當前，這一聚新產(chǎn)品、新技術和新服務為一體的網(wǎng)絡經(jīng)濟正改變著原有經(jīng)濟結(jié)構(gòu)，以美國為例，1995－1998年互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟增長了174.8％特別是1998年，美國互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟比過去所有的估計都高，達到3014億美元，超過能源、郵電的傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)，網(wǎng)絡經(jīng)濟已成為整個經(jīng)濟的主導產(chǎn)業(yè)。從歷史看，網(wǎng)絡經(jīng)濟的蓬勃發(fā)展是跟互聯(lián)網(wǎng)的商務應用分不開的，換言之，網(wǎng)絡經(jīng)濟是建立在顧客和企業(yè)這些微觀主體基礎上的，顧客借助于互聯(lián)網(wǎng)實現(xiàn)網(wǎng)上購物、網(wǎng)上結(jié)算、網(wǎng)上信息交換；而企業(yè)通過網(wǎng)絡從供應過程、生產(chǎn)過程、銷售過程到售后服務實現(xiàn)了信息化、數(shù)字化的集成。

　　以企業(yè)為例，具體說來在以下三個方面發(fā)生了變革。（1）網(wǎng)絡經(jīng)濟改變了傳統(tǒng)企業(yè)供產(chǎn)銷層層聯(lián)接的方式，壓縮了中間層次，企業(yè)成為一種供產(chǎn)銷直接見面的開放式網(wǎng)絡組織。這種新型的企業(yè)組織形式，從總體上看，是由眾多獨立創(chuàng)新的業(yè)務小組構(gòu)成，并且是彼此有緊密縱橫聯(lián)系的網(wǎng)狀體系，整個組織沒有固定結(jié)構(gòu)，而是基于協(xié)作型、多學科業(yè)務小組的模塊化集合，各業(yè)務小組在其中是以“客戶”和“服務器”的聯(lián)網(wǎng)方式運作（相對于組織內(nèi)任何小組而言，每個業(yè)務小組既是客戶，又是服務器）。（2）為了最大限度地滿足客戶的實時需求，企業(yè)生產(chǎn)也從大批量生產(chǎn)轉(zhuǎn)向個性化的小批量生產(chǎn)，也就是說，企業(yè)的業(yè)務小組根據(jù)業(yè)務環(huán)境的變化和客戶增長的需求，進行快速反應，及時確定生產(chǎn)計劃，并根據(jù)所需的原料通過計算機信息系統(tǒng)與供應商聯(lián)系，提高了原料供應的及時性和可靠性，其次采用彈性制造系統(tǒng)（FMS）、準時制造系統(tǒng)（JIT），及時為顧客提供滿意的產(chǎn)品和服務，真正實現(xiàn)“零等待”。（3）企業(yè)的生產(chǎn)方式也改變過去那種注重低消耗，高收益的生產(chǎn)，而追求一種創(chuàng)新有競爭優(yōu)勢的生產(chǎn)，業(yè)務小組接受來自客戶的請求和指示，并向其它服務器提出要求，以較高的附加價值服務于客戶，這一過程就是網(wǎng)絡創(chuàng)造價值的由來。由于業(yè)務小組是分散的，作為基本服務單元具有重大的責任和權利，能充分調(diào)動小組的靈活性和創(chuàng)造性，并且會努力提高產(chǎn)品和服務的質(zhì)量，加強顧客的隸屬傾向及員工的穩(wěn)定性，增強企業(yè)的競爭優(yōu)勢。在以顧客價值導向的模式下，企業(yè)通常采用柔性管理方式，使業(yè)務小組更敏捷地適應協(xié)調(diào)關系和市場變化，迅速提高價值創(chuàng)造能力。

　　由上分析可知，網(wǎng)絡經(jīng)濟迫使企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務流程及價值實現(xiàn)都徹底地發(fā)生了變化。換句話說，管理會計賴以生存的企業(yè)環(huán)境及其反映和控制經(jīng)濟活動的信息都發(fā)生了重大變化，由此，對管理會計的基本思想、內(nèi)容程序和技術方法也必然會產(chǎn)生一系列的影響。從理論和實踐上看，管理會計主要是各種技術方法的綜合，照此框架，本文以網(wǎng)絡經(jīng)濟下管理會計的技術方法的變遷作為探討對象，以期重新審視新經(jīng)濟時代管理會計的發(fā)展趨勢。

　　二、管理會計技術方法的變遷

　　管理會計技術方法從集成過程的分布上看，主要包括前期的規(guī)劃、過程的控制及績效的評價三部分。在步入網(wǎng)絡經(jīng)濟條件下，技術方法對原有范式有無突破，應如何引進新的方法體系，以下結(jié)合網(wǎng)絡經(jīng)濟的特點逐一加以分析。

　　1、變遷之一——前期規(guī)劃技術方法的變革

　　前期規(guī)劃技術方法可分為企業(yè)的經(jīng)營預測、經(jīng)濟決策和預算的編制，下面分別對三項技術方法的變遷展開討論。

　?。?）企業(yè)經(jīng)營預測是人們對企業(yè)未來經(jīng)濟活動可能產(chǎn)生的經(jīng)濟利益及其發(fā)展趨勢的判斷，是一種事前的預見。傳統(tǒng)的預測是建立在歷史數(shù)據(jù)及能取得的經(jīng)濟信息、統(tǒng)計資料基礎上的一種推斷，無論采用定性分析還是定量分析法，都是以生產(chǎn)經(jīng)營導向為基礎的，例如，保本點的預測、利潤的預測、成本的預測等都是建立在銷售量、成本、利潤的線性關系基礎上的。

　　而在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，取而代之的是以快速響應顧客需求為導向的實時預測，即時為顧客提供產(chǎn)品或服務，以敏捷制造實現(xiàn)顧客的“零等待”，其目的就是為顧客創(chuàng)造滿意，創(chuàng)造價值（降低顧客的成本，提高顧客的收益），使顧客獲得更大的效用，由此衍生企業(yè)價值的增長；考慮到顧客的需求是個性化、多樣化，因此為顧客提供的產(chǎn)品和服務也存在差異，相應所費的成本也是個性化的，本量利之間難以直接以線性關系來表達。其次，在網(wǎng)絡經(jīng)濟中，企業(yè)未來的銷售變動趨勢及利潤份額更多體現(xiàn)在企業(yè)核心競爭力上，即企業(yè)面對快速運轉(zhuǎn)的網(wǎng)絡經(jīng)濟，要不斷地創(chuàng)新才能提高競爭力，擴大客戶份額，從而提高利潤份額。由此可見，在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，企業(yè)的預測更多的是收集關于客戶的信息（客戶的實現(xiàn)，客戶的犧牲），行業(yè)的信息（如企業(yè)在行業(yè)利潤庫中的份額），整個市場的未來趨勢（如網(wǎng)絡經(jīng)濟市場造就的機會），結(jié)合企業(yè)內(nèi)部的技術支持及經(jīng)營觀念，來預測提供相關服務的需要程度和利潤份額的可能性。在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，企業(yè)面臨的環(huán)境將越來越復雜，企業(yè)呈現(xiàn)出動態(tài)的、跳躍式變化，在此種經(jīng)營環(huán)境下，應更多注重于顧客價值分析、行業(yè)價值鏈分析、企業(yè)利潤在利潤分布中的位置，預測的技術方法也改變偏重內(nèi)生變量的傳統(tǒng)模式，轉(zhuǎn)向以外界因素為主導的內(nèi)外因素共同作用的預測模式，用公式可表示為P=f（E，Q），其中P為相關的預測值，E為網(wǎng)絡環(huán)境的決定變量，Q為企業(yè)內(nèi)部的影響因素。

　?。?）經(jīng)濟決策是指為達預定目標，在科學分析和評價經(jīng)濟活動不同方案的基礎上，作出決定和判斷的過程。在傳統(tǒng)企業(yè)中，決策往往會涉及相關成本及本量利的關系，無論是短期經(jīng)營決策還是長期資本決策，往往都是由企業(yè)的凈收益最大化為依據(jù)的，例如，生產(chǎn)決策、定價決策、存貨決策、固定資產(chǎn)投資決策都是以比較收益的最大值為標準。

　　而在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，企業(yè)更注重顧客的價值，追求顧客價值與企業(yè)價值的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，經(jīng)營目標的轉(zhuǎn)向必然要求經(jīng)濟決策要講究顧客利益的實現(xiàn)，而不單純以企業(yè)價值為中心；其次在網(wǎng)絡經(jīng)濟中，企業(yè)內(nèi)部業(yè)務流程是基于動態(tài)響應的實時系統(tǒng)，存貨的最優(yōu)控制是零庫存、表明許多經(jīng)濟決策由即時服務所代替，簡化了決策的過程，提高了效率；再者在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，本量利的基本關系如前所述是非線性的。綜合以上幾個方面的因素，經(jīng)濟決策的方法也必然要發(fā)生變革，對短期經(jīng)營決策而言，決策可僅限于努力創(chuàng)造顧客價值下的一些差量分析，如改進作業(yè)的價值差量，提高競爭能力的價值差量等。對長期資本決策，在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，應從企業(yè)技術支持的角度出發(fā)，能滿足整個業(yè)務流程的需要，由于未來現(xiàn)金流量的年限、金額等不確定因素的增強，凈現(xiàn)值法已無法適應長期資本決策的需要，取而代之應是以顧客價值為中心整個價值鏈的最大化，因此，其技術方法（D）可用技術上的可行性（T）、顧客的滿意度（C）等來決策，用公式可表示為D=g（T，C）。

　　（3）在預測和決策的基礎上，把經(jīng)濟活動過程的正式計劃用數(shù)量和表格形式反映出來，就是編制預算，顯然預算在傳統(tǒng)企業(yè)中也是以本量利分析為基礎的，正如上文所述，預測與決策的內(nèi)容和方法都已發(fā)生變革，相應預算必然也會發(fā)生變化。在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，企業(yè)是基于顧客的服務器，需求的多變性也使預算難以確定，如傳統(tǒng)以銷定產(chǎn)的預算方法，在企業(yè)追求創(chuàng)造客戶價值、行業(yè)價值份額下，由于難以確定業(yè)務量水平，適用范圍有一定的局限性。由此可見，對業(yè)務預算可以簡化，而財務預算中的短期資金預算，由于其流轉(zhuǎn)及結(jié)算采納網(wǎng)絡結(jié)算方式，與業(yè)務量相關的未來資金需求在未明確的情況下，也可以簡化。由于資本預算涉及未來的網(wǎng)絡技術支持和顧客的價值創(chuàng)造，企業(yè)應對長期資本進行預算，預算方法是根據(jù)預計的資本需要量分項編制。

　　2、變遷之二——過程控制技術方法的變革

　　過程控制技術方法主要指成本控制制度，通過成本規(guī)劃所確定的目標和單位目標成本，分別落實到各部門，促使各部門采取措施進行調(diào)節(jié)和控制以保證目標的實現(xiàn)，在傳統(tǒng)企業(yè)中，不管是事前成本控制還是日常成本控制，都假定成本的類型及標準在一定產(chǎn)量下可以嚴格界定，成本的控制目標是如何積極降低成本，而與提供服務的價值沒有直接聯(lián)系。

　　而在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，各業(yè)務小組擁有更大的自主權，企業(yè)不再對小組進行成本控制，另外以顧客為中心的價值鏈中，更注重降低顧客的成本，提高顧客的收益，由于顧客的需求是多樣化的，業(yè)務小組提供的服務成本也難以量化為目標成本。換言之，業(yè)務小組接受來自客戶的請求和指示，在與相關業(yè)務小組協(xié)作的基礎上增值服務于客戶，即一方面為客戶創(chuàng)造價值，另一方面也為企業(yè)創(chuàng)造價值，成本控制僅限于響應客戶需求基礎上的合理耗費。由此來看，過程的控制內(nèi)容和方法在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，是從嚴格的成本控制轉(zhuǎn)向服務控制，即如何有效地組織業(yè)務小組為顧客創(chuàng)造價值，而對于合理耗費，在實時響應系統(tǒng)中是一種應該成本，控制僅限于一些不合理耗費，對服務控制方法側(cè)重于服務的響應度（R）和服務的滿意度（S），相應控制的標準可用公式表示為T=j（R，S）。對于耗費的控制技術則可用耗費價值比的標準，確定哪些耗費是不創(chuàng)造價值的，應當嚴格控制，并對創(chuàng)造價值的耗費應在價值鏈中的地位和作用進行分析。

　　3、變遷之三——績效評價技術方法的變革

　　在傳統(tǒng)企業(yè)中，績效評價是適應分權層次結(jié)構(gòu)組織的需要，對各個部門的業(yè)績進行定期的考核與評價，并輔之適當?shù)莫劻P措施，做到部門的業(yè)績與利益掛鉤，評價的方法往往采用財務指標考評，如成本中心的標準成本指標、利潤中心的利潤指標、投資中心的投資收益指標。

　　而在網(wǎng)絡經(jīng)濟下，企業(yè)是許多業(yè)務小組組成的網(wǎng)狀結(jié)構(gòu)組織，是以顧客為導向的實時系統(tǒng)，更加注重為顧客創(chuàng)造價值，實現(xiàn)整個作業(yè)鏈的價值最優(yōu)化。其中業(yè)務小組是實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標和意圖的基本單元，通過適當?shù)臏贤?，營造出共同的價值觀和文化觀。業(yè)務小組不局限于企業(yè)價值的創(chuàng)造，而盡力于為顧客提供更高價值的產(chǎn)品和服務，并與相關業(yè)務小組增強橫向交流，以提高企業(yè)整體的競爭能力和行業(yè)價值份額。因此，其考評不僅限于財務信息指標（F），非財務指標（X），如顧客的滿意程度、業(yè)務小組的創(chuàng)新能力、小組間的協(xié)作能力等，都是考評的主要指標，從整體上來評價業(yè)務小組為顧客、企業(yè)價值創(chuàng)造的貢獻（A）。評價的基本方法可用公式表示為A=k（X，F(xiàn)）。