成本費用核算的稅收籌劃（一）
成本費用是納稅人進行財務分析和財務評價的重要經(jīng)濟指標，它通過影響商品流轉額和非商品營業(yè)額的定價基礎、納稅人擁有的財產價值、經(jīng)營活動的收益水平，進而影響納稅人的稅收負擔，同納稅人選擇納稅方案、降低稅收負擔密切相關。
一、成本費用概述
（一）費用及其特征
費用是指納稅人在一定時期內發(fā)生的可以用貨幣計量的各種勞動耗費，包括物化勞動和活勞動的耗費。納稅人的費用支出貫穿于納稅人的經(jīng)營、投資和理財活動的全過程，直接或間接地與納稅人的應稅行為相關。作為納稅人的費用支出，一般具備如下特征：
（1）納稅人的費用支出都具有服從于納稅人財務管理總體目標的特定目的。納稅人在不同環(huán)節(jié)、以不同形式支付的費用具有不同的經(jīng)濟目的：納稅人購建固定資產、無形資產等支出，目的是獲取生產經(jīng)營所必須的勞動資料和無形資產；納稅人采購過程中的支出，目的是購進生產或銷售所需要的材料和商品；納稅人生產過程中的支出，目的是生產出適應市場需求的產品；納稅人發(fā)生的期間費用，目的在于實現(xiàn)當期的損益；等等。這些目的，最終都是為了使納稅人獲取最大的稅后收益，同納稅人財務管理的總體目標是一致的。
（2）費用支出最終會減少納稅人的所有者權益。一般情況下，納稅人發(fā)生費用支出，必然會導致納稅人的資產流出或負債增加，從而減少納稅人的所有者權益。從這一點看，它又同企業(yè)財務管理的目標相矛盾，這就要求納稅人盡可能地控制費用支出。
（二）費用的分類
納稅人的費用支出有廣義和狹義之分，廣義的費用包括納稅人在投資、理財和經(jīng)營活動中的各種耗費和損失。按與其產生的效益的關系進行分類，可分為：
（1）收益性支出，指產生的效益僅與本會計年度相關的支出。在所發(fā)生的收益性支出中，如果在本會計期間即被生產經(jīng)營活動所耗費，應按“受益原則”計入各成本計算對象，并按“權責發(fā)生制原則”在完工產品和未完工產品之間分配，最后再按“配比原則”確定本期的營業(yè)成本。這部分支出決定了納稅人的營業(yè)成本水平，從而決定了納稅人的營業(yè)收益水平，并對商品流轉額和非商品營業(yè)額的定價產生影響。在納稅人發(fā)生的收益性支出中，與產品生產過程沒有直接聯(lián)系的、但又必須直接計入當期損益的支出，稱為期間費用，包括管理費用、銷售（經(jīng)營）費用和財務費用。期間費用直接與企業(yè)的收益水平相關，應全部在本會計年度的收益中得到扣除。
（2）資本性支出，指效益及與兩個或兩個以上會計年度的各項支出，如構成固定資產、無形資產、遞延資產的各項支出以及發(fā)生的長期投資支出。資本性支出要由各受益期的營業(yè)收入分期負擔，其中固定資產、無形資產和遞延資產的價值，以折舊和分期攤銷的形式，逐步地計入各會計期間的生產成本或期間費用，長期投資支出實現(xiàn)的收益計入各會計期間損益。
（3）營業(yè)外支出，指與企業(yè)生產經(jīng)營無關的其他支出，如非常損失，捐贈支出，處理固定資產的損失，各種罰款、罰金和滯納金支出等等。這些支出都可以計入會計損益，即在計算會計利潤時從收人中扣除。但如果按其與應稅所得的關系劃分，可分為報稅務機關批準后允許稅前列支的支出和不允許稅前列支的支出。
把費用分為收益性支出、資本性支出和營業(yè)外支出，便于分清哪些費用支出能夠在所得稅前扣除以及扣除的方法、哪些費用支出不能在所得稅前列支，也有利于納稅人通過費用支出的合理安排進行稅收籌劃。
狹義的費用是指納稅人在生產經(jīng)營活動中為獲取收入提供商品和勞務而發(fā)生的耗費。狹義的費用可按下列方法進行分類：
1．按費用的經(jīng)濟內容（經(jīng)濟性質）劃分。
（1）外購材料及動力，指納稅人為進行生產經(jīng)營而耗用的一切從外部購入的原材料及主要材料、輔助材料、半成品、包裝物、低值易耗品、備品備件、各種燃料，以及企業(yè)進行生產經(jīng)營而耗用的從外部購入的動力。
（2）工資，指納稅人在生產經(jīng)營活動中支付給職工的勞動報酬。
（3）職工福利費，指企業(yè)根據(jù)工資總額的一定比例計算提取，應支付給職工用于福利方面的費用。
（4）折舊費與攤銷費，指納稅人使用的各種固定資產，按規(guī)定折舊率計算的折舊費，以及無形資產、遞延資產的攤銷費用。
（5）稅金，指企業(yè)應計入生產經(jīng)營費用的各種稅金及附加支出，包括消費稅、營業(yè)稅、資源稅、房產稅、印花稅、土地使用稅、城市維護建設稅、教育費附加、基礎設施附加等等。
（6）利息支出，指按規(guī)定應計入生產經(jīng)營費用的各類借款利息支出（減利息收入）。
（7）其他支出，指不屬于以上各要素的費用支出，如辦公費、差旅費、水電費、修理費、租賃費、訴訟費、中介費等等。
費用按經(jīng)濟內容分類，有利于反映各項費用的實際支出，用以分析各時期費用支出結構的合理性，考核費用預算的執(zhí)行情況，為計算工業(yè)凈產值和國民收入提供資料。
納稅人可根據(jù)費用支出的性質和結構，分析各項費用支出的納稅影響，選擇邊際稅收效應大的費用支出作為稅收籌劃的重點。
2．按費用的經(jīng)濟用途劃分。
（1）根據(jù)成本開支范圍的規(guī)定應計入產品制造成本的生產費用，包括直接材料、直接人工和制造費用。直接材料是指直接用于產品生產，構成產品實體的原料、主要材料、外購半成品，及有助于產品形成的輔助材料、燃料、動力、備品備件、包裝物、低值易耗品和其他直接材料；直接人工是指直接從事產品生產的工人工資以及按生產工人工資總額和規(guī)定比例提取的職工福利費；制造費用是指企業(yè)各基本生產單位（分廠、車間）為組織和管理生產而發(fā)生的各項間接費用，包括基本生產單位管理人員的工資和福利費、生產用固定資產折舊費、修理費、辦公費、水電費、機物料消耗、勞動保護費以及其他制造費用。
應計入產品制造成本的生產費用按上述分類，構成產品的制造成本項目，有助于納稅人按成本項目考核成本計劃的完成情況，分析產品成本結構的合理性，為降低產品成本提供依據(jù)。
（2）不應計入產品制造成本的期間費用。
費用按經(jīng)濟用途分類，有助于我們揭示費用的扣除和收入的獲取的內在聯(lián)系。具體地說，應計入產品制造成本的生產費用，應先物化為產品成本，再隨著產品的銷售從獲取的產品銷售收入中得到扣除，費用的扣除同產品銷售收入的獲取成正比；不應計和產品制造成本的期間費用，與企業(yè)收入的獲取并不直接相關。即期間費用的扣除并不一定會帶來收入。
3．按費用與產量（業(yè)務量）的關系劃分。
（1）變動費用，是指那些金額隨著產品產量（業(yè)務量）的變動而相應變動的費用，如各種原材料費用、計件工資及按產量攤提的費用等。
（2）固定費用，是指那些金額不完全隨著產品產量（業(yè)務量）的變動而相應變動的費用，如管理人員工資及福利費、辦公費、固定資產折舊費等。
費用按與產量的關系分類，便于提示各項費用的習性，為產品成本分析預測提供依據(jù)，有利于對費用支出的事先安排。
（三）成本及其核算程序
成本是特定的會計主體為了達到一定的目的而發(fā)生的可以用貨幣計量的代價，是費用按成本計算對象匯集、分配、計算的結果。同費用一樣，成本也有廣義和狹義之分。
廣義的成本泛指企業(yè)在經(jīng)營、投資、理財活動中為取得某項資產或實現(xiàn)收益而發(fā)生的代價。取得長期投資股權的代價就是投資成本，籌集資金的代價就是籌資成本，取得固定資產的代價就是固定資產成本，購買原材料的代價就是原材料成本，生產產品的代價就是產品成本，為實現(xiàn)企業(yè)當期損益而發(fā)生的期間費用構成了期間成本，等等。
狹義的成本，則僅指產品制造成本和期間成本。產品成本是指為生產某一種產品而消耗的費用，它是與一定種類和數(shù)量的產品相聯(lián)系的生產費用，是對象化了的生產費用。
生產費用的對象化過程，也是產品成本的形成過程，必須符合成本核算的一般程序。
（1）對費用進行審核和控制，確定計入產品成本的界限，并按“權責發(fā)生制原則”確定應計入本期產品成本的費用界限；
（2）把應計入本期產品成本的費用依“受益原則”在各種產品之間接成本項目進行分配和匯集；
（3）把應計入各種產品成本的生產費用按照一定的方法在完工產品和月末在產品之間進行分配和匯集，并計算出完工產品的成本。
一、成本費用概述
（一）費用及其特征
費用是指納稅人在一定時期內發(fā)生的可以用貨幣計量的各種勞動耗費，包括物化勞動和活勞動的耗費。納稅人的費用支出貫穿于納稅人的經(jīng)營、投資和理財活動的全過程，直接或間接地與納稅人的應稅行為相關。作為納稅人的費用支出，一般具備如下特征：
（1）納稅人的費用支出都具有服從于納稅人財務管理總體目標的特定目的。納稅人在不同環(huán)節(jié)、以不同形式支付的費用具有不同的經(jīng)濟目的：納稅人購建固定資產、無形資產等支出，目的是獲取生產經(jīng)營所必須的勞動資料和無形資產；納稅人采購過程中的支出，目的是購進生產或銷售所需要的材料和商品；納稅人生產過程中的支出，目的是生產出適應市場需求的產品；納稅人發(fā)生的期間費用，目的在于實現(xiàn)當期的損益；等等。這些目的，最終都是為了使納稅人獲取最大的稅后收益，同納稅人財務管理的總體目標是一致的。
（2）費用支出最終會減少納稅人的所有者權益。一般情況下，納稅人發(fā)生費用支出，必然會導致納稅人的資產流出或負債增加，從而減少納稅人的所有者權益。從這一點看，它又同企業(yè)財務管理的目標相矛盾，這就要求納稅人盡可能地控制費用支出。
（二）費用的分類
納稅人的費用支出有廣義和狹義之分，廣義的費用包括納稅人在投資、理財和經(jīng)營活動中的各種耗費和損失。按與其產生的效益的關系進行分類，可分為：
（1）收益性支出，指產生的效益僅與本會計年度相關的支出。在所發(fā)生的收益性支出中，如果在本會計期間即被生產經(jīng)營活動所耗費，應按“受益原則”計入各成本計算對象，并按“權責發(fā)生制原則”在完工產品和未完工產品之間分配，最后再按“配比原則”確定本期的營業(yè)成本。這部分支出決定了納稅人的營業(yè)成本水平，從而決定了納稅人的營業(yè)收益水平，并對商品流轉額和非商品營業(yè)額的定價產生影響。在納稅人發(fā)生的收益性支出中，與產品生產過程沒有直接聯(lián)系的、但又必須直接計入當期損益的支出，稱為期間費用，包括管理費用、銷售（經(jīng)營）費用和財務費用。期間費用直接與企業(yè)的收益水平相關，應全部在本會計年度的收益中得到扣除。
（2）資本性支出，指效益及與兩個或兩個以上會計年度的各項支出，如構成固定資產、無形資產、遞延資產的各項支出以及發(fā)生的長期投資支出。資本性支出要由各受益期的營業(yè)收入分期負擔，其中固定資產、無形資產和遞延資產的價值，以折舊和分期攤銷的形式，逐步地計入各會計期間的生產成本或期間費用，長期投資支出實現(xiàn)的收益計入各會計期間損益。
（3）營業(yè)外支出，指與企業(yè)生產經(jīng)營無關的其他支出，如非常損失，捐贈支出，處理固定資產的損失，各種罰款、罰金和滯納金支出等等。這些支出都可以計入會計損益，即在計算會計利潤時從收人中扣除。但如果按其與應稅所得的關系劃分，可分為報稅務機關批準后允許稅前列支的支出和不允許稅前列支的支出。
把費用分為收益性支出、資本性支出和營業(yè)外支出，便于分清哪些費用支出能夠在所得稅前扣除以及扣除的方法、哪些費用支出不能在所得稅前列支，也有利于納稅人通過費用支出的合理安排進行稅收籌劃。
狹義的費用是指納稅人在生產經(jīng)營活動中為獲取收入提供商品和勞務而發(fā)生的耗費。狹義的費用可按下列方法進行分類：
1．按費用的經(jīng)濟內容（經(jīng)濟性質）劃分。
（1）外購材料及動力，指納稅人為進行生產經(jīng)營而耗用的一切從外部購入的原材料及主要材料、輔助材料、半成品、包裝物、低值易耗品、備品備件、各種燃料，以及企業(yè)進行生產經(jīng)營而耗用的從外部購入的動力。
（2）工資，指納稅人在生產經(jīng)營活動中支付給職工的勞動報酬。
（3）職工福利費，指企業(yè)根據(jù)工資總額的一定比例計算提取，應支付給職工用于福利方面的費用。
（4）折舊費與攤銷費，指納稅人使用的各種固定資產，按規(guī)定折舊率計算的折舊費，以及無形資產、遞延資產的攤銷費用。
（5）稅金，指企業(yè)應計入生產經(jīng)營費用的各種稅金及附加支出，包括消費稅、營業(yè)稅、資源稅、房產稅、印花稅、土地使用稅、城市維護建設稅、教育費附加、基礎設施附加等等。
（6）利息支出，指按規(guī)定應計入生產經(jīng)營費用的各類借款利息支出（減利息收入）。
（7）其他支出，指不屬于以上各要素的費用支出，如辦公費、差旅費、水電費、修理費、租賃費、訴訟費、中介費等等。
費用按經(jīng)濟內容分類，有利于反映各項費用的實際支出，用以分析各時期費用支出結構的合理性，考核費用預算的執(zhí)行情況，為計算工業(yè)凈產值和國民收入提供資料。
納稅人可根據(jù)費用支出的性質和結構，分析各項費用支出的納稅影響，選擇邊際稅收效應大的費用支出作為稅收籌劃的重點。
2．按費用的經(jīng)濟用途劃分。
（1）根據(jù)成本開支范圍的規(guī)定應計入產品制造成本的生產費用，包括直接材料、直接人工和制造費用。直接材料是指直接用于產品生產，構成產品實體的原料、主要材料、外購半成品，及有助于產品形成的輔助材料、燃料、動力、備品備件、包裝物、低值易耗品和其他直接材料；直接人工是指直接從事產品生產的工人工資以及按生產工人工資總額和規(guī)定比例提取的職工福利費；制造費用是指企業(yè)各基本生產單位（分廠、車間）為組織和管理生產而發(fā)生的各項間接費用，包括基本生產單位管理人員的工資和福利費、生產用固定資產折舊費、修理費、辦公費、水電費、機物料消耗、勞動保護費以及其他制造費用。
應計入產品制造成本的生產費用按上述分類，構成產品的制造成本項目，有助于納稅人按成本項目考核成本計劃的完成情況，分析產品成本結構的合理性，為降低產品成本提供依據(jù)。
（2）不應計入產品制造成本的期間費用。
費用按經(jīng)濟用途分類，有助于我們揭示費用的扣除和收入的獲取的內在聯(lián)系。具體地說，應計入產品制造成本的生產費用，應先物化為產品成本，再隨著產品的銷售從獲取的產品銷售收入中得到扣除，費用的扣除同產品銷售收入的獲取成正比；不應計和產品制造成本的期間費用，與企業(yè)收入的獲取并不直接相關。即期間費用的扣除并不一定會帶來收入。
3．按費用與產量（業(yè)務量）的關系劃分。
（1）變動費用，是指那些金額隨著產品產量（業(yè)務量）的變動而相應變動的費用，如各種原材料費用、計件工資及按產量攤提的費用等。
（2）固定費用，是指那些金額不完全隨著產品產量（業(yè)務量）的變動而相應變動的費用，如管理人員工資及福利費、辦公費、固定資產折舊費等。
費用按與產量的關系分類，便于提示各項費用的習性，為產品成本分析預測提供依據(jù)，有利于對費用支出的事先安排。
（三）成本及其核算程序
成本是特定的會計主體為了達到一定的目的而發(fā)生的可以用貨幣計量的代價，是費用按成本計算對象匯集、分配、計算的結果。同費用一樣，成本也有廣義和狹義之分。
廣義的成本泛指企業(yè)在經(jīng)營、投資、理財活動中為取得某項資產或實現(xiàn)收益而發(fā)生的代價。取得長期投資股權的代價就是投資成本，籌集資金的代價就是籌資成本，取得固定資產的代價就是固定資產成本，購買原材料的代價就是原材料成本，生產產品的代價就是產品成本，為實現(xiàn)企業(yè)當期損益而發(fā)生的期間費用構成了期間成本，等等。
狹義的成本，則僅指產品制造成本和期間成本。產品成本是指為生產某一種產品而消耗的費用，它是與一定種類和數(shù)量的產品相聯(lián)系的生產費用，是對象化了的生產費用。
生產費用的對象化過程，也是產品成本的形成過程，必須符合成本核算的一般程序。
（1）對費用進行審核和控制，確定計入產品成本的界限，并按“權責發(fā)生制原則”確定應計入本期產品成本的費用界限；
（2）把應計入本期產品成本的費用依“受益原則”在各種產品之間接成本項目進行分配和匯集；
（3）把應計入各種產品成本的生產費用按照一定的方法在完工產品和月末在產品之間進行分配和匯集，并計算出完工產品的成本。
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