營業(yè)稅稅收籌劃――代購代銷如何繳納營業(yè)稅
案例：
河北省石家莊市某建筑公司委托金屬材料公司購進(jìn)鋼材，事先預(yù)付一筆周轉(zhuǎn)金130萬元，該金屬材料公司代購鋼材后按實(shí)際購進(jìn)價(jià)格向建筑公司結(jié)算，并將銷貨方開具給委托方的增值稅專用發(fā)票轉(zhuǎn)交，共計(jì)支付價(jià)稅合計(jì)金額120萬元，另扣5％的手續(xù)費(fèi)6萬元，并單獨(dú)開具發(fā)票收取。同時(shí)又有一家冶金企業(yè)委托該金屬材料公司出售1000噸有色金屬，單價(jià)由冶金企業(yè)決定，金屬材料公司每代銷一噸，收取手續(xù)費(fèi)20萬元。若干天后，該金屬材料公司按指定單價(jià)3600元將貨物銷售完畢，將銷售額全部支付給冶金企業(yè)，按增值稅的有關(guān)規(guī)定計(jì)算的銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額相等，該業(yè)務(wù)按規(guī)定收取手續(xù)費(fèi)2萬元。
但金屬材料公司對這兩筆業(yè)務(wù)都沒有交納營業(yè)稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)令其補(bǔ)繳營業(yè)稅共0.4萬元。
分析：
本案例涉及代購代銷的征稅問題。代購代銷貨物本身經(jīng)營活動屬于購銷貨物，在某經(jīng)營過程中，貨物實(shí)現(xiàn)了有償轉(zhuǎn)讓應(yīng)屬增值稅的征收范圍。營業(yè)稅對代購代銷貨物的征稅，不是針對貨物有償轉(zhuǎn)讓這個(gè)過程的經(jīng)營業(yè)務(wù)，而是對代理者為委托方提供的代購或代銷貨物的勞務(wù)行為征稅。
所謂代購貨物，是指受托方按照協(xié)議或委托方的要求，從事商品的購買，并按發(fā)票購進(jìn)價(jià)格與委托方結(jié)算（原票轉(zhuǎn)交）。如果受托方在代購貨物后以原價(jià)與委托方結(jié)算，到此為止，則只需就貨物銷售征收增值稅，而不征收營業(yè)稅。但受托方在這個(gè)過程中提供了勞務(wù)，就需要取得經(jīng)濟(jì)利益，受托方要按購進(jìn)額收取一定的手續(xù)費(fèi)。這也就是營業(yè)稅規(guī)定要征稅的范圍。所以，該金屬材料公司與建筑公司的代購業(yè)務(wù)應(yīng)繳納營業(yè)稅，應(yīng)納稅額為0.3萬元。
所謂代銷，是指受托方按委托方的要求銷售委托方的貨物，并收取手續(xù)費(fèi)的經(jīng)營活動。僅就銷售貨物環(huán)節(jié)而言，它與代購一樣，也屬于增值稅的征收范圍。但受托方提供了勞務(wù)，就要取得一定的報(bào)酬，因而要收取一定的手續(xù)費(fèi)。營業(yè)稅是對受托方提供代銷貨物的勞務(wù)所取得的手續(xù)費(fèi)征稅。因此，該金屬材料公司與冶金企業(yè)的代銷業(yè)務(wù)也應(yīng)繳納營業(yè)稅，應(yīng)納稅額為0.1萬元。
點(diǎn)評：
《中華人發(fā)共和國營業(yè)稅暫行條例》中規(guī)定了服務(wù)業(yè)營業(yè)稅稅目，其中就包括代理業(yè)，所謂代理業(yè)就是指代委托人辦理受托事項(xiàng)的業(yè)務(wù)。確定是否屬于代理業(yè)務(wù)，有兩個(gè)基本條件，一是代委托人辦理，二是受托事項(xiàng)。代委托人辦理是指受托人與委托人之間確實(shí)存在代理關(guān)系，雙方訂有合同、協(xié)議等。受托事項(xiàng)是指委托人所委托的事宜屬于受托人的營業(yè)范圍，如委托進(jìn)出口必須是委托具有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)的企業(yè)，而不能委托一般的商業(yè)企業(yè)。因?yàn)椋挥羞@樣，雙方的委托代理關(guān)系才能夠成立。營業(yè)稅中代理業(yè)征稅范圍包括了代購代銷貨物、代辦進(jìn)出口、介紹服務(wù)和其他代理業(yè)務(wù)。
在金屬公司與建筑公司代購業(yè)務(wù)中，如果該金屬公司將增值稅專用發(fā)票不轉(zhuǎn)交給建筑公司，而是先購進(jìn)鋼材，增值稅專用發(fā)票自留，并按照原購進(jìn)發(fā)票的原價(jià)，另用本公司的增值稅專用發(fā)票填開給建筑公司，同時(shí)再按原協(xié)議收取手續(xù)費(fèi)。在這種情況下，金屬材料公司的所謂代購鋼材行為就變成了自營鋼材的行為，所收取的手續(xù)費(fèi)屬于銷售貨物時(shí)所收取的價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)并入貨物的銷售額中，征收增值稅。
通過以上兩種代購處理方式的比較可知，凡同時(shí)具備以下條件的代購貨物行為，不論企業(yè)的財(cái)務(wù)和會計(jì)賬務(wù)如何處理。均應(yīng)征收營業(yè)稅：一，受托方不墊付資金；二，銷貨方將增值稅專用發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；三，受托方按代購實(shí)際發(fā)生的銷售額的增值稅額與委托方結(jié)算貨款，并另收取手續(xù)費(fèi)。
在上述金屬公司與冶金企業(yè)的業(yè)務(wù)中，如要該金屬公司將代銷物加價(jià)出售，仍與冶金企業(yè)按原價(jià)結(jié)算，以商品差價(jià)作為經(jīng)營報(bào)酬，則此差價(jià)構(gòu)成了代銷貨物的手續(xù)費(fèi)，對此差價(jià)仍應(yīng)征收營業(yè)稅?；蛘咴摻饘俟緦⒋N貨物加價(jià)出售，仍與委托方原價(jià)結(jié)算，另外收取手續(xù)費(fèi)，那么金屬公司收取的手續(xù)費(fèi)收入包括兩部分，一是銷售貨物的差價(jià)；二是另外收取的手續(xù)費(fèi)。同樣，對此收入仍應(yīng)征收營業(yè)稅。
由此可見，對于代銷行為只要同時(shí)具備以下條件：一、代銷的貨物所有權(quán)屬于委托方；二、受托方按委托方規(guī)定的條件（如價(jià)格等）出售；三、貨物的銷售收入為委托方所有，受托方只收取手續(xù)費(fèi)，不論其如何結(jié)算，也不論是否作為銷售貨物的價(jià)格或價(jià)補(bǔ)收費(fèi)征了增值稅，它仍屬于營業(yè)稅的征收范圍。
河北省石家莊市某建筑公司委托金屬材料公司購進(jìn)鋼材，事先預(yù)付一筆周轉(zhuǎn)金130萬元，該金屬材料公司代購鋼材后按實(shí)際購進(jìn)價(jià)格向建筑公司結(jié)算，并將銷貨方開具給委托方的增值稅專用發(fā)票轉(zhuǎn)交，共計(jì)支付價(jià)稅合計(jì)金額120萬元，另扣5％的手續(xù)費(fèi)6萬元，并單獨(dú)開具發(fā)票收取。同時(shí)又有一家冶金企業(yè)委托該金屬材料公司出售1000噸有色金屬，單價(jià)由冶金企業(yè)決定，金屬材料公司每代銷一噸，收取手續(xù)費(fèi)20萬元。若干天后，該金屬材料公司按指定單價(jià)3600元將貨物銷售完畢，將銷售額全部支付給冶金企業(yè)，按增值稅的有關(guān)規(guī)定計(jì)算的銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額相等，該業(yè)務(wù)按規(guī)定收取手續(xù)費(fèi)2萬元。
但金屬材料公司對這兩筆業(yè)務(wù)都沒有交納營業(yè)稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)令其補(bǔ)繳營業(yè)稅共0.4萬元。
分析：
本案例涉及代購代銷的征稅問題。代購代銷貨物本身經(jīng)營活動屬于購銷貨物，在某經(jīng)營過程中，貨物實(shí)現(xiàn)了有償轉(zhuǎn)讓應(yīng)屬增值稅的征收范圍。營業(yè)稅對代購代銷貨物的征稅，不是針對貨物有償轉(zhuǎn)讓這個(gè)過程的經(jīng)營業(yè)務(wù)，而是對代理者為委托方提供的代購或代銷貨物的勞務(wù)行為征稅。
所謂代購貨物，是指受托方按照協(xié)議或委托方的要求，從事商品的購買，并按發(fā)票購進(jìn)價(jià)格與委托方結(jié)算（原票轉(zhuǎn)交）。如果受托方在代購貨物后以原價(jià)與委托方結(jié)算，到此為止，則只需就貨物銷售征收增值稅，而不征收營業(yè)稅。但受托方在這個(gè)過程中提供了勞務(wù)，就需要取得經(jīng)濟(jì)利益，受托方要按購進(jìn)額收取一定的手續(xù)費(fèi)。這也就是營業(yè)稅規(guī)定要征稅的范圍。所以，該金屬材料公司與建筑公司的代購業(yè)務(wù)應(yīng)繳納營業(yè)稅，應(yīng)納稅額為0.3萬元。
所謂代銷，是指受托方按委托方的要求銷售委托方的貨物，并收取手續(xù)費(fèi)的經(jīng)營活動。僅就銷售貨物環(huán)節(jié)而言，它與代購一樣，也屬于增值稅的征收范圍。但受托方提供了勞務(wù)，就要取得一定的報(bào)酬，因而要收取一定的手續(xù)費(fèi)。營業(yè)稅是對受托方提供代銷貨物的勞務(wù)所取得的手續(xù)費(fèi)征稅。因此，該金屬材料公司與冶金企業(yè)的代銷業(yè)務(wù)也應(yīng)繳納營業(yè)稅，應(yīng)納稅額為0.1萬元。
點(diǎn)評：
《中華人發(fā)共和國營業(yè)稅暫行條例》中規(guī)定了服務(wù)業(yè)營業(yè)稅稅目，其中就包括代理業(yè)，所謂代理業(yè)就是指代委托人辦理受托事項(xiàng)的業(yè)務(wù)。確定是否屬于代理業(yè)務(wù)，有兩個(gè)基本條件，一是代委托人辦理，二是受托事項(xiàng)。代委托人辦理是指受托人與委托人之間確實(shí)存在代理關(guān)系，雙方訂有合同、協(xié)議等。受托事項(xiàng)是指委托人所委托的事宜屬于受托人的營業(yè)范圍，如委托進(jìn)出口必須是委托具有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)的企業(yè)，而不能委托一般的商業(yè)企業(yè)。因?yàn)椋挥羞@樣，雙方的委托代理關(guān)系才能夠成立。營業(yè)稅中代理業(yè)征稅范圍包括了代購代銷貨物、代辦進(jìn)出口、介紹服務(wù)和其他代理業(yè)務(wù)。
在金屬公司與建筑公司代購業(yè)務(wù)中，如果該金屬公司將增值稅專用發(fā)票不轉(zhuǎn)交給建筑公司，而是先購進(jìn)鋼材，增值稅專用發(fā)票自留，并按照原購進(jìn)發(fā)票的原價(jià)，另用本公司的增值稅專用發(fā)票填開給建筑公司，同時(shí)再按原協(xié)議收取手續(xù)費(fèi)。在這種情況下，金屬材料公司的所謂代購鋼材行為就變成了自營鋼材的行為，所收取的手續(xù)費(fèi)屬于銷售貨物時(shí)所收取的價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)并入貨物的銷售額中，征收增值稅。
通過以上兩種代購處理方式的比較可知，凡同時(shí)具備以下條件的代購貨物行為，不論企業(yè)的財(cái)務(wù)和會計(jì)賬務(wù)如何處理。均應(yīng)征收營業(yè)稅：一，受托方不墊付資金；二，銷貨方將增值稅專用發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；三，受托方按代購實(shí)際發(fā)生的銷售額的增值稅額與委托方結(jié)算貨款，并另收取手續(xù)費(fèi)。
在上述金屬公司與冶金企業(yè)的業(yè)務(wù)中，如要該金屬公司將代銷物加價(jià)出售，仍與冶金企業(yè)按原價(jià)結(jié)算，以商品差價(jià)作為經(jīng)營報(bào)酬，則此差價(jià)構(gòu)成了代銷貨物的手續(xù)費(fèi)，對此差價(jià)仍應(yīng)征收營業(yè)稅?；蛘咴摻饘俟緦⒋N貨物加價(jià)出售，仍與委托方原價(jià)結(jié)算，另外收取手續(xù)費(fèi)，那么金屬公司收取的手續(xù)費(fèi)收入包括兩部分，一是銷售貨物的差價(jià)；二是另外收取的手續(xù)費(fèi)。同樣，對此收入仍應(yīng)征收營業(yè)稅。
由此可見，對于代銷行為只要同時(shí)具備以下條件：一、代銷的貨物所有權(quán)屬于委托方；二、受托方按委托方規(guī)定的條件（如價(jià)格等）出售；三、貨物的銷售收入為委托方所有，受托方只收取手續(xù)費(fèi)，不論其如何結(jié)算，也不論是否作為銷售貨物的價(jià)格或價(jià)補(bǔ)收費(fèi)征了增值稅，它仍屬于營業(yè)稅的征收范圍。
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