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注會《會計》備考指導：第11章 收入 費用和利潤
第11章 收入 費用和利潤
第一節(jié) 收入
銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：
?。ㄒ唬┢髽I(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方
如果與商品所有權有關的任何損失均不需要銷貨方承擔，與商品所有權有關的任何經濟利益也不歸銷貨方所有，就意味著商品所有權上的主要風險和報酬轉移給了購貨方。
1．通常情況下，轉移商品所有權憑證并交付實物后，商品所有權上的所有風險和報酬隨之轉移。
2．某些情況下，轉移商品所有權憑證或交付實物后,商品所有權上的主要風險和報酬隨之轉移,企業(yè)只保留商品所有權上的次要風險和報酬,如交款提貨方式銷售商品、視同買斷方式委托代銷商品等。在這種情形下,應當視同商品所有權上的所有風險和報酬已經轉移給購貨方。
3．某些情況下，轉移商品所有權憑證或交付實物后，商品所有權上的主要風險和報酬并未隨之轉移。（不確認收入）
確認收入的情形有：
（1）預收款銷售商品, 銷售方直到收到最后一筆款項才將商品交付購貨方,表明商品所有權上的主要風險和報酬只有在收到最后一筆款項時才轉移給購貨方,企業(yè)通常應在發(fā)出商品時確認收入,在此之前預收的貨款應確認為負債。
?。?）訂貨銷售, 企業(yè)通常應在發(fā)出商品并符合收入確認條件時確認收入,在此之前預收的貨款應確認為負債。
?。?）采用托收承付方式銷售商品的,在商品發(fā)出辦妥托收手續(xù)時,通常表明商品所有權上的主要風險和報酬已經轉移給購貨方,因此可以確認收入。如果已發(fā)出商品購貨方很可能因商品質量問題而發(fā)生退貨的，標明商品所有權上的主要風險和報酬沒有轉移，不應確認收入。
?。?）分期收款銷售商品，是指商品已經交付，但貨款分期收回的銷售方式。在這種銷售方式下，企業(yè)將商品交付給購貨方，通常表明與商品所有權有關的風險和報酬已經轉移給購貨方，在滿足收入確認的其他條件時，應當根據應收款項的公允價值（或現行售價）一次確認收入。按照合同約定的收款日期分期收回貨款，強調的只是一個結算時點，與風險和報酬的轉移沒有關系，因此，企業(yè)不應當按照合同約定的收款日期確認收入。稅法中規(guī)定，對于分期收款銷售商品，按照分期收款、分期確認收入的原則處理，強調的是結算時點。
不確認收入的情形有：
?、倨髽I(yè)銷售的商品在質量、品種、規(guī)格等方面不符合合同或協議要求，又未根據正常的保證條款予以彌補，因而仍負有責任。
?、谄髽I(yè)銷售商品的收入是否能夠取得，取決于購買方是否已將商品銷售出去。如采用支付手續(xù)費方式委托代銷商品等。
委托方在發(fā)出商品時通常不應確認銷售商品收入，而應在收到受托方開出代銷清單時確認銷售商品收入。
③企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且安裝或檢驗工作是銷售合同或協議的重要組成部分（安裝復雜）。如需要安裝或檢驗的銷售等；
需要說明的是，在需要安裝或檢驗的銷售中，如果安裝程序比較簡單或檢驗是為了最終確定合同或協議價格而必須進行的程序，企業(yè)可以在發(fā)出商品時確認收入。
?、茕N售合同或協議中規(guī)定了買方由于特定原因有權退貨的條款，且企業(yè)又不能確定退貨的可能性，在退貨期滿時確認收入。
?、萜髽I(yè)從購貨方已收或應收的合同協議價款不公允的，企業(yè)應按公允的交易價格確定收入金額，不公允的價款不應確認為收入金額。
?。ǘ┢髽I(yè)既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制
（三）收入的金額能夠可靠地計量
?。ㄋ模┫嚓P的經濟利益很可能流入企業(yè)
（五）相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量
銷售商品相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠合理地估計，有時，銷售商品相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本不能夠合理地估計，此時企業(yè)不應確認收入，已收到的價款應確認為負債。
 | 均于委托方無關——確認收入 |
未售出可以退回——收到代銷清單時，確認收入 | |
收到代銷清單時，確認收入 | |
 發(fā)出商品時，都要確認增值稅（銷項稅額）。 | 能合理估計退回——發(fā)出商品時，確認收入； 先確認收入， 期末確認估計退回，沖收入，沖成本。 退貨期滿，沖成本、稅金等 |
| 不能合理估計退回——發(fā)出商品時，不確認收入； 計入發(fā)出商品，計稅； 退貨期滿時，確認收入。 退回后，沖稅。 |
建造合同：
建造合同所建造的資產主要包括房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物，以及船舶、飛機、大型機械設備等。 特定資產、工程量大、跨越多個會計期間。
建造合同的特征：
?。?）先有買主，后有標的（資產），建造資產的造價在簽訂合同時已經確定；
?。?）資產的建設期長，一般都要跨越一個會計年度，有的長達數年；
（3）所建造的資產體積大，造價高；
（4）建造合同一般為不可撤消的合同。
特殊銷售商品業(yè)務： （7個）
?。?）委托代銷業(yè)務；
?。?）預收貨款銷售商品業(yè)務；
?。?）具有融資性質的分期收款銷售產品業(yè)務；
?。?）附銷售退回條件的銷售業(yè)務；
（5）售后回購業(yè)務；
?。?）售后租回業(yè)務；
?。?）以舊換新業(yè)務。
| 銷售商品收入 | |||||||||||||||||||
| 一、通常情況下銷售商品收入： | |||||||||||||||||||
| 借：銀行存款、應收賬款等 貸：主營業(yè)務收入 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品 | 借：營業(yè)稅金及附加 貸：應交稅費 借：存貨跌價準備 貸：主營業(yè)務成本 | ||||||||||||||||||
| 二、商業(yè)折扣、現金折扣、銷售折讓 | |||||||||||||||||||
| 商業(yè)折扣 | 直接在售價上的扣除。 （賣價-商業(yè)折扣）后金額確定銷售商品收人金額。 【注】商業(yè)折扣不影響銷售商品收入的計量?！?/td> | ||||||||||||||||||
| 現金折扣 | 收入確認時不考慮現金折扣，按合同總價款全額計量收入?，F金折扣實際發(fā)生時，直接計入當期損益（財務費用）。 | ||||||||||||||||||
| （1）銷售實現時，按銷售總價確認收入 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品 | （2）實際付款 借：銀行存款 財務費用 （折扣） 貸：應收賬款 含稅折扣=（售價+稅款）×折扣 不含稅折扣=售價×折扣 | ||||||||||||||||||
| 銷售折讓 | 因質量不合格而在售價上的減讓。 銷售折讓發(fā)生在銷售收入已經確認之后，因此，銷售折讓發(fā)生時，應直接沖減當期銷售商品收入。 與實現銷售時的分錄相反，但不沖減成本。 ①已確認收入的發(fā)生折讓的,通常應當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入； ②已確認收入的銷售折讓屬于資產負債表日后事項的,應當按照有關資產負債表日后事項的相關規(guī)定進行處理?！?/td> | ||||||||||||||||||
| （1）銷售實現時 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品 | （2）發(fā)生銷售折讓時，沖減當期收入，不沖成本 借：主營業(yè)務收入 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 貸：應收賬款 （3）實際收到款項時 借：銀行存款 貸：應收賬款 | ||||||||||||||||||
【總結】商業(yè)折扣、現金折扣、銷售折讓區(qū)別：
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| 【要點】 ?、偕虡I(yè)折扣通常作為促銷的手段，扣減商業(yè)折扣后的價格才是商品的實際銷售價格，商業(yè)折扣對企業(yè)的會計無影響。 ?、诂F金折扣是鼓勵企業(yè)早日償還貨款的折扣優(yōu)惠，應收賬款按未扣減現金折扣前的實際售價入賬，現金折扣在實際發(fā)生時直接計入“財務費用”。 ?、垆N售折讓是質量不合格等原因而給購貨方的價格折讓。 | |||||||||||||||||||
| 三、已確認收入的銷售退回 | |||||||||||||||||||
| 1.未確認收入的銷售退回：借：庫存商品 （成本） 貸：發(fā)出商品 | |||||||||||||||||||
| 2.已確認收入的銷售退回，發(fā)生時沖減當期收入、成本、已發(fā)生現金折扣的財務費用、允許扣減增值稅稅額，同時調整“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）” | 非日后事項期間： 借：主營業(yè)務收入 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 貸：銀行存款 財務費用 （現金折扣） 借：庫存商品 貸：主營業(yè)務成本 | ||||||||||||||||||
| 3.已確認收入的銷售退回屬資產負債表日后事項的，應當按照有關規(guī)定處理 | |||||||||||||||||||
| 特殊銷售商品業(yè)務 | |||||||||||||||||||
| 一、代銷商品 | |||||||||||||||||||
| （一）視同買斷方式 | |||||||||||||||||||
| 1.視同買斷方式，分2種情況： （1）協議標明，受托方在取得代銷商品后，無論是否賣出、是否獲利，均與委托方無關，應確認收入。 （2）協議標明，將來沒有售出商品時可以將退回，或因代銷出現虧損時可以要求補償，那么不確認收入； 按實際售價確認銷售收入，并向委托方開具代銷清單；委托方收到代銷清單時，再確認本企業(yè)的銷售收入?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 2.視同買斷方式，走2條線： 受托方取得代銷商品后與委托方無關→視同委托方將商品銷售給受托方處理，委托方應在發(fā)出商品時確認收入 受托方取得代銷商品后，如果將來不能賣出可以將其退給委托方，或受托方因代銷商品發(fā)生虧損時可以要求委托方補償→委托方在收到代銷清單時確認收入 | |||||||||||||||||||
| 3.將來沒有售出商品時，可以將退回方式： 委托方在交付商品時不確認收入，受托方也不作購進商品處理；受托方將商品銷售后，按實際售價確認負債，按照合同約定計算確定手續(xù)費收入；委托方收到代銷清單時，再確認本企業(yè)的銷售收入?！?/td> | |||||||||||||||||||
| 委托方：（不確認收入） （1）發(fā)出商品（不確認收入）： 借：委托代銷商品 （成本） 貸：庫存商品 （2）收到代銷清單時： 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 （協議價） 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 貸：委托代銷商品 （3）收到貨款時 借：銀行存款 貸：應收賬款 | 受托方： （1）收到商品時： 借：受托代銷商品 （協議價） 貸：受托代銷商品款 （2）實際銷售時，確認收入： 借：銀行存款 貸：主營業(yè)務收入 （售價） 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 （協議價） 貸：受托代銷商品 借：受托代銷商品款 貸：應付賬款 （3）按合同協議價將款項付給委托企業(yè)時，相當于購入商品 借：應付賬款 （協議價） 應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款 | ||||||||||||||||||
| （二）收取手續(xù)費方式 | |||||||||||||||||||
| 委托方在發(fā)出商品時，不確認收入，而應在收到受托方開出的代銷清單時確認收入； 受托方應在商品銷售后，按合同或協議約定的方法計算確定的手續(xù)費確認收入。 | |||||||||||||||||||
| 委托方： 發(fā)出商品→收到代銷清單→收到受托方支付的貨款： | 受托方： 收到商品→對外銷售→收到增值稅專用發(fā)票→支付貨款（計算代銷手續(xù)費）： | ||||||||||||||||||
| （1）發(fā)出商品時 借：委托代銷商品 貸：庫存商品 （2）收到代銷清單時 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 貸：委托代銷商品 借：銷售費用 （手續(xù)費） 貸：應收賬款 （3）收到貨款時 借：銀行存款 貸：應收賬款 | （1）收到商品時 借：受托代銷商品 （協議價） 貸：受托代銷商品款 （2）對外銷售時，不確認收入： 借：銀行存款 貸：應付賬款 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） （3）收到增值稅專用發(fā)票時 借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 貸：應付賬款 借：受托代銷商品款 貸：受托代銷商品 （4）支付貨款，并計算代銷手續(xù)費時 借：應付賬款 （價+稅） 貸：銀行存款 主營業(yè)務收入 手續(xù)費 | ||||||||||||||||||
【總結】視同買斷（沒有售出可以退回）與收取手續(xù)費方式的區(qū)別：
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| 【要點】 ?、僖曂I斷方式的代銷商品，如果受托方取得代銷商品后與委托方無關，委托方應在發(fā)出商品時確認收入；如果受托方取得代銷商品后賣不出去可以退給委托方，或者虧了可以要求委托方補償，則委托方應在收到代銷清單時確認收入。 ②收取手續(xù)費方式的代銷商品，受托方收到增值稅專用發(fā)票要將其確認為進項稅額，和其銷售代銷商品時確認的銷項稅額抵銷，因此受托方并不需要交納增值稅，因為其僅僅是為了收取手續(xù)費。 |
| 二、分期收款銷售商品（融資性質） | ||||||||||||||
| 合同或協議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協議價款的公允價值（通常為合同或協議價款的現值）確定銷售商品收入金額。應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益（沖減財務費用）?！?/td> | ||||||||||||||
| （1）銷售商品 借：長期應收款 （合同或協議價） 銀行存款 （收到的稅款） 貸：主營業(yè)務收入 【公允價、售價現值】 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） *未實現融資收益 借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品 | （2）收取貨款： 借：銀行存款 貸：長期應收款 攤銷未實現融資收益： 借：未實現融資收益 （攤×實i） 貸：財務費用 本期攤銷額=（長期應收款期初余額－未實現融資收益期初余額）×折現率 | |||||||||||||
| （3）最后一期，確認稅費 借：銀行存款 貸：長期應收款 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）【售價×稅率】 借：未實現融資收益 貸：財務費用 | 入帳價值： 現值入帳， 差額計入“未實現融資收益”， 用實際利率法攤銷，沖減財務費用。 最后一期收款，確認稅費?！?/td> | |||||||||||||
| 分期收款銷售商品： 資產負債表“長期應收款”應列示的金額＝長期應收款－未實現融資收益
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| 五、售后租回 | ||
| 售后租回企業(yè)不應確認銷售商品收入，收到的款項應確認為負債，售價與資產賬面價值之間的差額應當分2種情況： 1.如果售后租回交易認定為融資租賃的，售價與資產賬面價值之間的差額應當予以遞延，并按照該項租賃資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。 2.如果售后租回交易認定為經營租賃的，在沒有確鑿證據表明售后租回交易是按公允價值達成的情況下： （1）售價低于公允價值的： A、沒有補償的，應確認為當期損益。 B、如果損失將由低于市價的未來租賃付款額補償的，應將其遞延，并按與租金費用確認相一致方法進行攤銷。售后租回資產公允價值與賬面價值的差額確認為當期損益。 （2）售價高于公允價值的，其高出公允價值的部分應予遞延，并在預計的資產使用期限內攤銷。售后租回資產公允價值與賬面價值的差額確認為當期損益。 | ||
| 【歸納】售后租回： 1.售后租回交易認定為融資租賃的：  | ||
2.如果售后租回交易認定為經營租賃的 | ||
| 售后租回——屬于融資交易，不確認收入，收到的款項應確認為負債，售價與賬面價的差額： 1.融資租賃的，差額予以遞延，并按照該項租賃資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。 2.經營租賃的，差額予以遞延，并在租賃期內按照與確認租金費用相一致的方法（直線法）進行分攤，作為租金費用的調整。 3.有確鑿證據表明認定為經營租賃的售后租回交易是按照公允價值達成的，銷售的商品按售價確認收入，并按賬面價值結轉成本?！?/td> | ||
| 三、附有銷售退回條件的商品銷售 附有銷售退回條件的商品銷售，企業(yè)根據以往經驗能夠合理估計退貨可能性并確認與退貨相關的負債的，通常應在發(fā)出商品時確認收入；企業(yè)不能合理估計退貨可能性的，通常應在售出商品退貨期滿時確認收入。 | ||
 能合理估計退回： 不能合理估計退回： | ||
| 能合理估計退貨的： （1）發(fā)出商品時，確認收入： 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品 （2）月底，確認估計的銷售退回： 沖減收入、成本，但不沖減稅金 借：主營業(yè)務收入 貸：主營業(yè)務成本 *預計負債 ——形成遞延所得稅資產 （3）收到貨款時 借：銀行存款 貸：應收賬款 （4）發(fā)生銷售退回，款項已經支付 少退了：成本、收入↑ 借：庫存商品 應交稅費－應交增值稅（銷項稅額） 預計負債 主營業(yè)務成本 貸：銀行存款 主營業(yè)務收入 多退了：成本、收入↓ 借：庫存商品 應交稅費－應交增值稅（銷項稅額） 主營業(yè)務收入 預計負債 貸：銀行存款 主營業(yè)務成本 未退貨：成本、收入恢復↑ 借：主營業(yè)務成本 *預計負債 貸：主營業(yè)務收入 | 不能合理估計退貨的： （1）發(fā)出商品時，不確認收入，但要計稅 借：應收賬款 貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 （2）收到貨款時。不確認收入，計入“預收帳款” 借：銀行存款 貸：預收賬款 應收賬款 （稅費） （3）退貨期滿，無退貨時，確認收入，結轉成本： 借：預收賬款 貸：主營業(yè)務收入 借：主營業(yè)務成本 貸：發(fā)出商品 （4）退貨期滿，發(fā)生退貨時： 結轉已售成本，增加未售出部分的成本。 借：預收賬款 應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 貸：主營業(yè)務收入 銀行存款 借：主營業(yè)務成本 庫存商品 貸：發(fā)出商品 | |
| 能合理估計退貨的： 1.少退了，增加收入、成本； 2.多退了，減少收入、成本； 3.“其他應付款”沖回0，結平； 4.無退回時，分錄相反。 | 【總結】 1.原估計退貨率的部分，不追溯調整，屬當期業(yè)務，與日后無關 2.高于原估計退貨率的部分，不追溯調整 3.原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時，不沖減退貨當期銷售收入，只需考慮預習負債 4.高于原估計退貨率的部分在退貨發(fā)生時沖減退貨當期的收入 | |
| 四、售后回購 | |
| 售后回購交易屬于融資交易，企業(yè)不確認銷售商品收入，收到的款項應確認為負債；回購價格大于原售價的差額，企業(yè)應在回購期間按期計提利息，計入財務費用。有確鑿證據表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認條件的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。 售后回購——不確認收入，按成本轉出，差額為其他應付款， 按回購價買入，原成本價轉入?！?/td> | |
| （1）發(fā)出商品時 借：銀行存款 貸：其他應付款 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 同時： 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 （2）回購價 > 原售價的差額，計提利息： 借：財務費用 （回購價-售價）/回購年限 貸：其他應付款 （3）回購商品時 借：財務費用 （計息） 貸：其他應付款 借：其他應付款 （回購價） 應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款 同時，增加商品： 借：庫存商品 （成本） 貸：發(fā)出商品 | |
| 【識記要點】 ①通常情況下，售后回購交易屬于融資交易，會計上收到款項作為負債，回購價格大于原售價的差額，在回購期間應按其計提利息，計入財務費用；稅法上銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理，此時要確認遞延所得稅。 ②會計上，有確鑿證據表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認條件的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。 ?、鄱惙ㄉ?，有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。此時，會計和稅法口徑一致，不確認遞延所得稅?！?/td> | |
| 【拓展】對于售后回購的所得稅問題，按照新所得稅法規(guī)定：（國稅函[2008]875號）采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。有證據表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。 從稅法的相關規(guī)定可以看出，會計與稅法對售后回業(yè)務的處理相同，即會計的售后回購業(yè)務如果不具有融資性質，會計上確認收入，稅法上也確認收入；如果會計上的售后回購業(yè)務具有融資性質，則稅法的處理與會計上的也相同，最終的結論就是：售后回購業(yè)務不形成暫時性差異。 會計上確認收入與稅法上確認收入時點不一致的情況： ?。?）分期收款銷售商品，會計符合收入確認條件時應該按照公允價值確認收入，稅法上按照分期收款分期確認收入的原則處理； （2）對于能夠估計退貨率的銷售退回，會計上對于估計的退貨部分既不確認收入也結轉成本，而是按照差額轉入預計負債中；稅法上是要全額確認收入、結轉成本的?！?/td> | |
| 六、商品需要安裝和檢驗的銷售 | |
| 商品需要安裝和檢驗的銷售，是指售出的商品需要經過安裝和檢驗等過程的銷售方式。 在購買方接受交貨以及安裝和檢驗完畢前，企業(yè)通常不應確認收入。如果安裝程序比較簡單或檢驗是為了最終確定合同或協議價格而必須進行的程序，企業(yè)可以在發(fā)出商品時確認收入?！?/td> | |
| 在買方接受交貨以及安裝和檢驗完畢前，不應確認收入。 如果安裝程序簡單或檢驗是為了最終確定合同價格而必須的程序，可以在發(fā)出商品時確認收入?！?/td> | |
| 七、以舊換新銷售 | |
| 以舊換新銷售，是指銷售方在銷售商品的同時回收與所售商品相同的舊商品。 銷售的商品應當按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的舊商品作為購進商品處理。即：相當于：賣新的，買舊的。 | |
| 銷售商品不符合收入確認條件的： | |
| 不確認收入。 已經發(fā)出的商品，應當通過“發(fā)出商品”核算。 （1）發(fā)生商品時 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 借：應收賬款 貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） | （2）承諾近期付款時 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 借：主營業(yè)務成本 貸：發(fā)出商品 |
| 預收款銷售商品 | |
| 收到最后一筆款時，才確認收入。 預計款作為：預收帳款 （1）收到60%的貨款時 借：銀行存款 貸：預收賬款 | （2）收到剩余貨款及增值稅稅額時 借：預收賬款 銀行存款 貸：主營業(yè)務收入 應交稅費――應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品 |
| 房地產銷售 | |
| 企業(yè)自行開發(fā)房地產，并銷售。 對于房地產銷售，企業(yè)應按一般銷售商品收入確認條件確認收入。 企業(yè)事先與買方簽訂了不可撤銷合同，按合同要求開發(fā)房地產的，應按《建造合同》規(guī)定確認收入。 | |
| 訂貨銷售 | |
| 已收到全部或部分貨款而沒有現貨，需要制造才能將商品交付買方。 在發(fā)出商品時確認收入，在此之前預收的貨款應確認為負債（預收賬款）。 | |
| 托收承付方式 | |
| 在辦妥托收手續(xù)時確認收入 | |
| 預收款方式 | |
| 在發(fā)出商品時確認收入，預收的貨款應確認為負債 | |
【歸納】特殊銷售商品業(yè)務的處理
| 銷售方式 | 收入確認與計量 | ||
| 代銷商品 | 視同買斷方式 | 受托方取得代銷商品后，無論是否能夠賣出，是否獲利，均與委托方無關 | 委托方發(fā)出商品，符合收入確認條件時確認收入 |
| 若受托方沒有將商品售出時可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現虧損時可以要求委托方補償 | 委托方收到代銷清單時確認收入 | ||
| 收取手續(xù)費方式 | 委托方收到代銷清單時確認收入 | ||
| 預收款銷售方式 | 發(fā)出商品時 | ||
| 分期收款銷售商品 | 應當按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額 | ||
| 附有銷售退回條件的商品銷售 | 根據以往經驗能夠合理估計退貨可能性 | 應在發(fā)出商品時確認收入，并在期末確認與退貨相關負債 | |
| 不能合理估計退貨可能性 | 應在售出商品退貨期滿時確認收入 | ||
| 售后回購 | 屬于融資交易 | 不確認收入 | |
| 售后租回 | 屬于融資交易 | 不確認收入 | |
| 有確鑿證據表明認定為經營租賃的售后租回交易是按照公允價值達成的 | 按售價確認收入 | ||
| 以舊換新銷售 | 按銷售商品收入確認條件確認收入 | ||
| 提供勞務收入 | ||||
| 一、提供勞務交易結果能夠可靠估計——采用完工百分比法確認勞務收入 | ||||
| 提供勞務交易結果能夠可靠估計 | 提供勞務交易的結果能夠可靠估計，同時滿足條件： 1.收入的金額能夠可靠地計量 2.相關的經濟利益很可能流入企業(yè) 3.完工進度能可靠確定，完工進度能合理估計。 4.交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計量 | （1）實際發(fā)生勞務成本時 借：勞務成本 貸：應付職工薪酬 （2）預收勞務款時 借：銀行存款 貸：預收賬款 （3）確認提供勞務收入并結轉勞務成本時 借：預收賬款 貸：主營業(yè)務收入 借：主營業(yè)務成本 貸：勞務成本。 借：營業(yè)稅金及附加 貸：應交稅費——應交營業(yè)稅 | ||
| 確定完工進度，方法： （1）已完工作的測量，大型應用軟件開發(fā)，已知 （2）已經發(fā)生的成本占估計總成本的比例，以成本為標準確定 （3）已經提供的勞務占應提供勞務總量的比例，以勞務量為標準確定 | ||||
| 完工百分比法 本期勞務收入=累計提供勞務收入×累計完工進度-以前累計確認收入 本期勞務成本=累計提供勞務成本×累計完工進度-以前累計確認成本 | ||||
| 二、提供勞務交易結果不能可靠估計——能補償多少成本就確認多少收入，收入的確認不能超過成本確認金額?！?/td> | ||||
| 提供勞務交易結果不能夠可靠估計 | 1. 已經發(fā)生的勞務成本預計全部能夠得到補償的——應當按照已收或預計能夠收回的金額確認提供勞務收入，并結轉已經發(fā)生的勞務成本?！?/td> | 能補償多少成本就確認多少收入，收入的確認不能超過成本確認金額： 借：應收賬款//預收賬款 貸：主營業(yè)務收入 借：主營業(yè)務成本 貸：勞務成本 | ||
| 2. 已經發(fā)生的勞務成本預計部分能夠得到補償的——應當按照能夠得到補償的勞務成本金額確認勞務收入，并按已經發(fā)生的勞務成本結轉勞務成本?！?/td> | ||||
| 3. 如已經發(fā)生的勞務成本預計全部不能得到補償的——應當將已經發(fā)生的勞務成本計入當期損益（主營業(yè)務成本），不確認提供勞務收入?！?/td> | 成本全部不能得到補償： 借：主營業(yè)務成本 貸：勞務成本 | |||
| 【總結】已經發(fā)生的勞務成本，能補償多少確認多少收入。成本按實際發(fā)生額結轉?！?/td> | ||||
| 三、銷售商品和提供勞動混合業(yè)務 | ||||
| 銷售商品和提供勞動混合業(yè)務 | （1）如果銷售商品部分和提供勞務部分能夠區(qū)分且能夠單獨計量的，分別核算； 將銷售商品的部分作為銷售商品處理， 將提供勞務的部分作為提供勞務處理 | （2）不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，企業(yè)應當將銷售商品部分和提供勞務部分全部作為銷售商品進行會計處理?！?/td> | ||
| （1）發(fā)出商品時： 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 （2）發(fā)生勞務時： 借：勞務成本 貸：應付職工薪酬 （3）實現銷售，確認收入： 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 貸：發(fā)出商品 （4）確認勞動收入，并結轉勞務成本： 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 借：主營業(yè)務成本 貸：勞務成本 | （1）發(fā)出商品時： 借：發(fā)出商品 貸：庫存商品 （2）發(fā)生勞務時： 借：勞務成本 貸：應付職工薪酬 （3）實現銷售，確認收入，結轉成本： 借：應收賬款 貸：主營業(yè)務收入 （售價+勞務收入） 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 同時： 借：主營業(yè)務成本?。ㄉ唐?勞務）成本 貸：發(fā)出商品 勞務成本 | |||
| 【新】建設經營移交方式參與公共基礎設施建設業(yè)務 | ||||
建設經營移交方式（BOT）參與公共基礎設施建設業(yè)務，（參與公共基礎設施建設是通過特許授權的合同來約定雙方關系）應當同時滿足下列條件： 1.與BOT業(yè)務相關收入的確認?。?）合同授予方為政府及其有關部門或政府授權進行招標的企業(yè)。 （2）合同投資方為按照有關程序取得該特許經營權合同的企業(yè)（合同投資方）。合同投資方按照規(guī)定設立項目公司（以下簡稱項目公司）進行項目建設和運營。項目單位除取得建造有關基礎設施的權利以外，在基礎設施建造完成以后的一定期間內負責提供后續(xù)經營服務。 ?。?）特許經營權合同中對所建造基礎設施的質量標準、工期、開始經營后提供服務的對象、收費標準及后續(xù)調整作出約定，同時在合同期滿，合同投資方負有將有關基礎設施移交給合同授予方的義務，并對基礎設施在移交時的性能、狀態(tài)等作出規(guī)定。 【拓展】注意承建的公共基礎設施不能做為投資方項目公司的固定資產核算。 在某些情況下，合同投資方為了服務協議目的建造或從第三方購買的基礎設施，或合同授予方基于服務協議目的提供給合同投資方經營的現有基礎設施，也應比照BOT業(yè)務的原則處理。 ?。?）兩個階段： 建造期間，項目公司對于所提供的建造服務應當按照《企業(yè)會計準則第15號——建造合同》確認相關的收入和費用?；A設施建成后，項目公司應當按照《企業(yè)會計準則第l4號——收入》確認與后續(xù)經營服務相關的收入和費用。 建造合同收入應當按照收取或應收對價的公允價值計量，并視以下情況在確認收入的同時，分別確認金融資產或無形資產： ★（收取確定金額→金融資產； 收費金額不確定→無形資產） ?、俸贤?guī)定基礎設施建成后的一定期間內，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產，或在項目公司提供經營服務的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負責將有關差價補償給項目公司的，應當在確認收入的同時確認金融資產，所形成金融資產按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》規(guī)定進行處理。項目公司應根據已收取或應收取對價的公允價值，作如下處理： 借：銀行存款、應收賬款等 貸：工程結算 ?、诤贤?guī)定項目公司在有關基礎設施建成后，從事經營的一定期間內有權利向獲取服務的對象收取費用，但收費金額不確定的，該權利不構成一項無條件收取現金的權利，項目公司應當在確認收入的同時確認無形資產。建造過程如發(fā)生借款利息，應當按照《企業(yè)會計準則第l7號——借款費用》的規(guī)定處理。項目公司應根據應收取對價的公允價值，作如下處理： 借：無形資產 貸：工程結算 ?。?）項目公司未提供實際建造服務，將基礎設施建造發(fā)包給其他方的，不應確認建造服務收入，應當按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，分別確認為金融資產或無形資產。 2.按照合同規(guī)定，企業(yè)為使有關基礎設施保持一定的服務能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預計將發(fā)生的支出，應當按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定處理。 3.按照特許經營權合同規(guī)定，項目公司應提供不止一項服務（如既提供基礎設施建造服務又提供建成后經營服務）的，各項服務能夠單獨區(qū)分時，其收取或應收的對價應當按照各項服務的相對公允價值比例分配給所提供的各項服務。 4.BOT業(yè)務所建造基礎設施不應確認為項目公司的固定資產。 5.在BOT業(yè)務中，授予方可能向項目公司提供除基礎設施以外的其他資產，如果該資產構成授予方應付合同價款的一部分，不應作為政府補助處理。項目公司自授予方取得資產時，應以其公允價值確認，未提供與獲取該資產相關的服務前應確認為一項負債?！?/td> | ||||
| 五、授予客戶獎勵積分的處理【新】 | |
| 某些情況下企業(yè)在銷售產品或提供勞務的同時會授予客戶獎勵積分，如航空公司給予客戶的里程累計等，客戶在滿足一定條件后將獎勵積分兌換為企業(yè)或第三方提供的免費或折扣后的商品或服務。企業(yè)對該交易事項應當分別以下情況進行處理： 1.在銷售產品或提供勞務的同時，應當將銷售取得的貨款或應收貨款在本次商品銷售或勞務提供產生的收入與獎勵積分的公允價值之間進行分配，將取得的貨款或應收貨款扣除獎勵積分公允價值的部分確認為收入、獎勵積分的公允價值確認為遞延收益。獎勵積分的公允價值為單獨銷售可取得的金額。 2.獲得獎勵積分的客戶滿足條件時有權利取得授予企業(yè)的商品或服務，在客戶兌換獎勵積分時，授予企業(yè)應將原計入遞延收益的與所兌換積分相關的部分確認為收入，確認為收入的金額應當以被兌換用于換取獎勵的積分數額占預期將兌換用于換取獎勵的積分總數的比例為基礎計算確定。獲取獎勵積分的客戶滿足條件時有權利取得第三方提供的商品或勞務的，如果授予企業(yè)代表第三方歸集對價，授予企業(yè)應在第三方有義務提供獎勵且有權接受因提供獎勵的計價時，將原計入遞延收益的金額與應支付給第三方的價款之間的差額確認為收入；如果授予企業(yè)自身歸集對價，應在履行獎勵義務時按分配至獎勵積分的對價確認收入。企業(yè)因提供獎勵積分而發(fā)生的不可避免成本超過已收和應收對價時，應按《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》有關虧損合同的規(guī)定處理。 | |
| （1）銷售時： 應確認的收入＝取得的不含稅貨款－積分公允價值 借：庫存現金 貸：主營業(yè)務收入 【售價－積分數×每分抵付額】 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） *遞延收益 【積分數×每分抵付額】 結轉成本： 借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品 （2）抵付時：  借：遞延收益 【售價】 貸：主營業(yè)務收入 【總積分×每分抵付額×（用掉的積分/總積分）】 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品 | |
| 其他特殊勞務交易 | |
| 1）安裝費： 安裝費，資產負債表日根據安裝的完工進度確認收入。 安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費在確認商品銷售實現時確認收入?！。軈^(qū)分，單獨計量） （1）如果安裝費是與商品銷售分開的，則應在年度終了時根據安裝的完工程度確認收入 （2）如果安裝費是商品銷售收入的一部分，則應與所銷售的商品同時確認收入 2）宣傳媒介收費： 宣傳媒介的收費——在相關的廣告或商業(yè)行為開始出現于公眾面前時確認收入。 廣告的制作費——在資產負債表日根據制作廣告的完工進度確認收入。 3）*為特定客戶開發(fā)軟件的收費， 在資產負債表日根據開發(fā)的完工進度確認收入。 4）包括在商品售價內可區(qū)分的服務費， 在提供服務期間內分期確認收入。 5）特許權費收入 ?。?）屬于提供設備和其他有形資產的特許權費——在交付資產或轉移資產所有權時確認收入； ?。?）屬于提供初始及后續(xù)服務的特許權費——在提供服務時確認收入。 6）長期為客戶提供重復的勞務收取的勞務費， 在相關活動發(fā)生時確認收入。（通常指物業(yè)管理費）。 7）藝術表演、招待宴會和其他特殊活動的收費， 發(fā)生時確認收入。收費涉及幾項活動的，分別確認收入。 （1）因藝術表演、招待宴會以及其他特殊活動而產生的收入，應在這些活動發(fā)生時予以確認； （2）如果是一筆預收幾項活動的費用——則這筆預收款應合理分配給每項活動。 8）申請入會費和會員費收入 ⑴申請入會費和會員費只允許取得會籍，所有其他服務或商品都要另行收費的，通常應在款項收回不存在重大不確定性時確認為收入。 ⑵申請入會費和會員費能使會員在會員期內得到各種服務或出版物，或者以低于非會員的價格銷售商品或提供服務的，通常應在整個受益期內分期確認為收入。） | 特許權費： 1）收到款項時： 借：銀行存款 貸：預收賬款 2）確認特許權費收入（所有權轉移）并結轉成本時： 借：預收賬款 貸：主營業(yè)務收入 借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品 3）提供初始、后續(xù)服務時： 借：勞務成本 貸：應付職工薪酬 銀行存款 借：預收賬款 貸：主營業(yè)務收入 借：主營業(yè)務成本 貸：勞務成本 |
很可能流入企業(yè)，且金額能可靠計量
| 利息收入 | 利息收入——主要指金融企業(yè)對外貸款形成的利息收入，以及同業(yè)之間發(fā)生往來形成的利息收入等； | （1）對外貸款時 借：貸款 貸：吸收存款 | （2）確認利息收入時 借：應收利息 貸：利息收入 | |
| 在資產負債表日，按使用時間和實際利率計算確定利息收入金額?！?/td> | ||||
| 使用費收入 | （1）合同規(guī)定一次性收取使用費，且不提供后續(xù)服務的，應視同銷售，一次性確認收入； 提供后續(xù)服務的，在合同規(guī)定的有效期內，分期確認收入?！?/td> | |||
| （2）合同規(guī)定分期收取使用費的，應按規(guī)定的收款時間和金額或收費方法計算確定的金額，分期確認收入。 借：應收賬款//銀行存款 貸：主營業(yè)務收入 | ||||
| 使用費收入，一般作為其他業(yè)務收入處理： 借：銀行存款等 貸：其他業(yè)務收入 | 讓渡資產所計提的折舊或攤銷額等，一般作為其他業(yè)務成本處理。 借：其他業(yè)務成本 貸：累計折舊/累計攤銷 | |||
建造合同收入和成本的內容
| 建造合同分類 | （1）固定造價合同。固定的合同價單價確定工程價款的建造合同?！?/td> | |
| （2）成本加成合同。以成本為基礎來確定價款，在成本基礎上再加上一定數量?！?/td> | ||
| ◆合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關的零星收益，應當沖減合同成本。 | ||
| 合同的分立、合并： 合同分立：一項包括建造數項資產的建造合同，同時滿足下列三項條件的，每項資產應當分立為單項合同： ?。?）每項資產均有獨立的建造計劃； ?。?）與客戶就每項資產單獨進行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項資產有關的合同條款； ?。?）每項資產的收入和成本可以單獨辨認。 合同合并：一組合同無論對應單個客戶還是多個客戶，同時滿足下列三項條件的，應當合并為單項合同： ?。?）該組合同按一攬子交易簽訂； ?。?）該組合同密切相關，每項合同實際上已構成一項綜合利潤率工程的組成部分； （3）該組合同同時或依次履行。 追加資產的建造：追加資產的建造，滿足下列條件之一的，應當作為單項合同： ?。?）該追加資產在設計、技術或功能上與原合同包括的一項或數項資產存在重大差異； ?。?）議定該追加資產的造價時，不需要考慮原合同價款?！?/td> | ||
| 建造合同收入 | ||
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| 建造合同成本 | ||
 間接費用分攤的方法有人工費用比例法和直接費用比例法。 不能計入成本的：管理費用、財務費用、銷售費用?！? | ||
| 建造合同收入和合同費用的確認和計量（本節(jié)重點） | ||
| 合同收入、費用的確認、計量遵循原則： （1）建造合同的結果能夠可靠估計，完工百分比法在資產負債表日確認合同收入、費用。 （2）建造合同的結果不能可靠估計，則應區(qū)別以下情況處理： 一是，合同成本能夠收回的，合同收入按能夠收回的實際合同成本確認，成本在發(fā)生當期作為合同費用； 二是，合同成本不可能收回的，應當在發(fā)生時立即作為合同費用，不確認合同收入。 （收回多少確定多少收入、發(fā)生時確認成本） |  合同完工進度可以按累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例、已經完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例、已完合同工作的測量等方法確定?！?/td> | |
| 建造合同的核算——（收回多少確定多少收入、發(fā)生時確認成本） | |||||||||
| 結果能夠可靠估計——完工百分比法 ①確認實際發(fā)生的合同成本 借：工程施工——合同成本 貸：原材料等 ②確認已結算合同價款： 借：應收賬款 貸：工程結算 ③確認實收價款： 借：銀行存款 貸：應收賬款 ④確認同收入、成本、毛利——完工百分比法： 借：主營業(yè)務成本 *工程施工——合同毛利 （盈利） 貸：主營業(yè)務收入 *工程施工——合同毛利 （損失） ☆“工程施工——合同毛利”出現在貸方，就要計提損失。 預計總成本﹥合同總收入，則形成合同預計損失，應計提損失準備（針對沒有完工的部分） 計提未完工準備額＝（成本－收入）×（1-完工進度） 借：資產減值損失 貸：存貨跌價準備 ⑤工程完工，對沖“工程結算”和“工程施工”賬戶 借：工程結算 貸：工程施工——合同成本 ——合同毛利 ☆同時，已提取的損失準備沖減主營業(yè)務成本： 借：存貨跌價準備 貸：主營業(yè)務成本 | 結果不能可靠估計—— 能夠收回的，實際成本確認。作為合同費用； 不能收回的，發(fā)生時立即作為合同費用，不確認合同收入。 （能收回多少確定多少收入、發(fā)生時確認成本） （1）合同成本能夠收回的，將當年發(fā)生的成本同時確認為收入和費用，當年不確認利潤： 借：主營業(yè)務成本 貸：主營業(yè)務收入 （2）合同成本可能部分收不回來的，應在發(fā)生時立即確認為合同費用，不確認合同收入。 借：主營業(yè)務成本 貸：主營業(yè)務收入 （可收回部分） *工程施工——合同毛利 ☆使建造合同的結果不能可靠估計的不確定因素不復存在的，就不應再按照上述規(guī)定確認合同收入和費用，而應轉為按照完工百分比法確認合同收入和費用。 | ||||||||
| 確認和計量當年的合同收入和合同費用（計算按順序） 完工進度＝累計發(fā)生成本/預計總成本 當年應確認的合同收入＝總收入×完工比例－前期已確認的收入 當年應確認毛利＝（總收入－預計總成本）×完工進度－前期已確認的毛利 當年應確認的合同費用＝收入－毛利－存貨跌價準備 毛利>0，盈利； 毛利<0，虧損?！?/td> | |||||||||
| 【注】結果能夠可靠估計： （1）累計實際發(fā)生的合同成本，不包括施工中尚未安裝、使用或耗用的材料成本，以及在分包工程的工作量完成之前預付給分包單位的款項，但是根據分包工程進度支付的分包工程進度款，應構成累計實際發(fā)生的合同成本。 （2）因訂立合同而發(fā)生的費用，建造承包商為訂立合同而發(fā)生的差旅費、投標費等，能夠單獨區(qū)分和可靠計量且合同很可能訂立的，應當予以歸集，待取得合同時計入合同成本；未滿足上述條件的，應當計入當期損益。 | |||||||||
【識記要點】
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| 合同預計損失的處理： | |||||||||
| 1.建造合同預計總成本﹥總收入： 未完工部分損失＝（總成本－總收入）×（1－完工進度） 借：資產減值損失 貸：存貨跌價準備 | 2.完工后，沖減主營業(yè)務成本： 借：存貨跌價準備 貸：主營業(yè)務成本 | ||||||||
| 【要點】： 1.合同變更形成的收入、工程索賠、獎勵形成的收入應當計入合同收入 2.建造合同預計總成本超過合同預計總收入時，應將預計損失立即確認為當期費用 3.建造合同的結果不能可靠估計但合同成本能夠收回的，按能夠收回的實際合同成本的金額確認收入 4.建造合同的收入確認方法與勞務合同的收入確認方法不完全相同，如勞務收入在同一年度內完成，應參照商品銷售收入的確認原則確認；建造合同應分為固定合同或成本加成合同；跨年度完成時，采用完工百分比法，但計算合同收入、毛利和費用有所不同?！?/td> | |||||||||
| 第二節(jié) 費用 | ||||
| 一、費用的確認 費用——是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。 非日常活動中發(fā)生的，為損失?！?/td> | ||||
| 二、期間費用 期間費用——本期發(fā)生的、不能直接或間接歸入某種產品成本的、直接計入損益的各項費用。 期間費用，包括：管理費用、銷售費用和財務費用?！?/td> | 期末，管理費用、銷售費用、財務費用，無余額。 借：本年利潤 貸：管理費用 銷售費用 財務費用 | |||
| 期間費用的內容： | ||||
| 管理費用 | 銷售費用 | 財務費用 | ||
| 管理費用，包括： 企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開辦費 董事會和行政管理部門在企業(yè)的經營管理中發(fā)生的或者應由企業(yè)統一負擔的公司經費（包括行政管理部門職工工資及福利費、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費和差旅費等） 工會經費 董事會費（包括董事會成員津貼、會議費和差旅費等） 聘請中介機構費、咨詢費（含顧問費）、訴訟費、業(yè)務招待費 房產稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅 技術轉讓費 礦產資源補償費 研究費用 排污費 企業(yè)生產車間（部門）和行政管理部門等發(fā)生的固定資產修理費用等?！?/td> | 銷售費用，包括： 企業(yè)在銷售商品過程中發(fā)生的保險費、包裝費 展覽費和廣告費 商品維修費 預計產品質量保證損失 運輸費、裝卸費等 為銷售本企業(yè)商品而專設的銷售機構（含銷售網點、售后服務網點等）的職工薪酬、業(yè)務費、折舊費、固定資產修理費用等費用。 企業(yè)（指金融企業(yè)）應將“銷售費用”科目改為“業(yè)務及管理費”科目。 | 財務費用，包括： 利息支出（借）（減利息收入（貸）） 匯兌損益以及相關的手續(xù)費 企業(yè)發(fā)生的現金折扣或收到的現金折扣等?！?/td> | ||
| 第三節(jié) 利 潤 | ||||
| 一、利潤的構成 我國的利潤表是多步式的，第一步反映的是營業(yè)利潤。 利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經營成果，利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。 營業(yè)利潤＝營業(yè)收入－營業(yè)成本－營業(yè)稅金及附加－銷售費用－管理費用－財務費用－資產減值損失＋公允價值變動收益（－公允價值變動損失）＋投資收益（－投資損失） 利潤總額＝營業(yè)利潤＋營業(yè)外收入－營業(yè)外支出 凈利潤＝利潤總額－所得稅費用 | ||||
| 二、營業(yè)外收入和營業(yè)外支出 營業(yè)外收入和營業(yè)外支出是直接計入當期利潤的利得和損失，資本公積――其他資本公積是指直接計入所有者權益的利得和損失。 | ||||
| （一）營業(yè)外收入 營業(yè)外收入，包括：非流動資產處置利得 非貨幣性資產交換利得 債務重組利得 政府補助 盤盈利得 捐贈利得 | （二）營業(yè)外支出 營業(yè)外支出，包括：非流動資產處置損失 非貨幣性資產交換損失 債務重組損失 公益性捐贈支出 非常損失 盤虧損失 | |||
| ◆ 營業(yè)外收入和營業(yè)外支出應當分別核算。 ◆ 在具體核算時，不得以營業(yè)外支出直接沖減營業(yè)外收入，也不得以營業(yè)外收入沖減營業(yè)外支出?！?/td> | ||||
| 三、本年利潤的結轉 兩筆核心的分錄： | ||||
| （1）期末（月末），應將各項收入轉入“本年利潤”的貸方，將有關費用損失轉入“本年利潤”的借方，“本年利潤”的貸方余額為當期實現的凈利潤，借方余額為當期發(fā)生的虧損。 年末，將“本年利潤”的余額（凈利潤或凈虧損）轉入“利潤分配”賬戶。“本年利潤”賬戶年末應無余額。 借：本年利潤 貸：利潤分配――未分配利潤 | （2）利潤的分配 借：利潤分配――提取盈余公積等 貸：盈余公積 之后，再將利潤分配的各個明細科目轉入未分配利潤明細科目。 | |||
彌補虧損的三種方式及其會計、稅務處理：
| 一、彌補虧損的方式 | ||||
| 彌補虧損的方式 | 彌補虧損的方式主要有3種： 1.企業(yè)發(fā)生虧損，可以用次年度的稅前利潤彌補，次年度利潤不足彌補的，可以在5年內延續(xù)彌補。 2.企業(yè)發(fā)生的虧損，5年內的稅前利潤不足彌補時，用稅后利潤彌補。 3.企業(yè)發(fā)生的虧損，可以用盈余公積彌補。 ★彌補虧損的方式：虧損→次年度稅前利潤彌補→5年內稅前利潤彌補→5年內稅后利潤彌補→盈余公積 | |||
| 稅前利潤與稅后利潤的區(qū)別： | ||||
| 稅前利潤 | 稅后利潤 | |||
| 是否可以抵減應納稅所得額 | √ 能 以稅前利潤進行彌補虧損的情況下，其彌補的數額可以抵減企業(yè)當期的應納稅所得額， | × 不能 用稅后利潤進行彌補虧損的數額，則不能在企業(yè)當期的應納稅所得額中抵減?！?/td> | ||
| 是否做帳務處理 | 不做 | 不做 | ||
| 相同點 | 以稅前利潤或稅后利潤彌補虧損，均不需要進行專門的賬務處理，只要將企業(yè)實現的利潤自“本年利潤”科目結轉到“利潤分配——未分配利潤”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤分配——未分配利潤”科目的借方余額自然抵補； | |||
| 如果用盈余公積彌補虧損，則需作賬務處理，借：盈余公積 貸：利潤分配——盈余公積補虧 | ||||
| 二、彌補虧損的會計處理 | ||||
| 虧損當年 | 企業(yè)按照會計制度和會計準則的規(guī)定進行會計核算，如果當年賬面利潤為負數，即為會計上講的“虧損”。與實現利潤的情況相同，企業(yè)應將本年發(fā)生的虧損自“本年利潤”科目，轉入“利潤分配——未分配利潤”科目 結轉后“利潤分配”科目的借方余額，即為未彌補虧損的數額。然后通過“利潤分配”科目核算有關虧損的彌補情況。 借：利潤分配——未分配利潤 貸：本年利潤 | 由于未彌補虧損形成的時間長短不同等原因，以前年度未彌補虧損，有的可以以當年實現的稅前利潤彌補，有的則須用稅后利潤彌補。無論是以稅前利潤還是稅后利潤彌補虧損，其會計處理方法相同，無需專門作會計分錄。但如果用盈余公積彌補虧損，則需作賬務處理，借記“盈余公積”科目，貸記“利潤分配——盈余公積補虧”科目。 | ||
| 虧損第二年 | 企業(yè)發(fā)生的虧損可以用次年實現的稅前利潤彌補。在用次年實現的稅前利潤彌補以前年度虧損的情況下，企業(yè)當年實現的利潤自“本年利潤”科目，轉入“利潤分配——未分配利潤”科目，即： 借：本年利潤 貸：利潤分配——未分配利潤 | 這樣將本年實現的利潤結轉到“利潤分配——未分配利潤”科目的貸方，其貸方發(fā)生額與“利潤分配——未分配利潤”的借方余額自然抵補。因此，以當年實現凈利潤彌補以前年度結轉的未彌補虧損時，不需要進行專門的賬務處理。 | ||
| 三、彌補虧損的稅務處理 | ||||
| 稅務處理 | 《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定：“企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結轉，用以后年度的所得彌補，但結轉年限最長不得超過五年。”根據國稅發(fā)[1997]189號文件規(guī)定，“稅法所指虧損的概念，不是企業(yè)財務報表中所反映的虧損額，而是企業(yè)財務報表中的虧損額經主管稅務機關按稅法規(guī)定調整后的金額。”這里的“五年”，是指稅收上計算彌補虧損的期限，只對計算應納稅所得額產生影響，而在彌補虧損的會計核算中，并不受“五年”期限的限制。會計上，無論是盈利還是虧損，期末一律將“本年利潤”科目的余額，結轉“利潤分配-未分配利潤”科目。這里的“本年利潤”余額是指扣除所得稅費用后的凈利潤?！?/td> | |||
| 【識記要點】 ①企業(yè)無論是以稅前利潤或稅后利潤彌補虧損，均不需要進行專門的賬務處理； ?、谄髽I(yè)發(fā)生的虧損可以用盈余公積彌補；也可以用次年度的稅前利潤彌補，次年度利潤不足彌補的，可以在5年內延續(xù)彌補，5年內的稅前利潤不足彌補時，用稅后利潤彌補?！?/td> | ||||
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