《中級會計實務(wù)》精講：售后回購與售后回租體現(xiàn)實質(zhì)重于形式要求

　　【答疑精華】

　　為什么售后回購和售后回租體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式要求？

　　解答：售后回購、售后租回實質(zhì)上是一種融資行為，企業(yè)不能將取到的款項確認(rèn)為收入。

　　售后回購是指企業(yè)將某項資產(chǎn)出售給其他單位，在出售方已經(jīng)收到了價款，并且已經(jīng)辦理了有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù)的同時，簽訂書面或口頭協(xié)議，約定在將來的特定時期，以特定價格無條件將貨物購回（事實上這也是購貨方購買貨物的前提）。在貨物購回之前，從法律形式上講，已經(jīng)辦理了有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù)，貨物的所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了購貨方。但從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上講，由于補充協(xié)議規(guī)定了出售方在未來某個時間必須購回所出售的商品，該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移給購貨方，出售方實質(zhì)上仍然要承擔(dān)該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬。而且，出售商品時往往會出現(xiàn)售價高出商品實際價值的情況，若將其確認(rèn)為收入將導(dǎo)致企業(yè)利潤虛增。因此，雖然該項交易形式上形成了一筆銷售收入，但從交易的實質(zhì)上看，售后回購只是企業(yè)的一種融資行為，并不能將其確認(rèn)為銷售收入。

　　售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，是指賣主（即承租人）將一項自制的或外購的資產(chǎn)或正在使用的資產(chǎn)出售后，又將該資產(chǎn)從買主（即出租人）那里租回，租回后形成兩種形式：融資租賃和經(jīng)營租賃。售后租回從形式上看，首先是為企業(yè)帶來了收入，并且所出售商品的所有權(quán)及所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬也已轉(zhuǎn)移，但實質(zhì)上由于售后租回交易中，資產(chǎn)的售價和租金是相互關(guān)聯(lián)的，是以一攬子方式談判的，是一并計算的。因此，資產(chǎn)的出售和租回實質(zhì)上是同一筆交易中的兩個階段。如果將售后租回?fù)p益一次性確認(rèn)為出售當(dāng)期的損益，則有可能難以正確地反映企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。事實上，如果采用高售價、高租金的租賃安排方式，這種租賃對買主來講不存在不利影響；對于賣主來講，在出售資產(chǎn)時雖然有巨額銷售收入，但這是以未來各期支付高額租金為代價的。因而，為了真實、合理地反映承租人的經(jīng)營業(yè)績，并且根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，不應(yīng)將售后租回?fù)p益確認(rèn)為當(dāng)期損益，而應(yīng)予以遞延，分?jǐn)傆嬋敫髌趽p益，會計處理正是看到了這兩項業(yè)務(wù)的實質(zhì)，在會計核算上并未確認(rèn)收入，這也正是實質(zhì)重于形式的體現(xiàn)。

　　【考點精講】

　　存貨減值跡象的判斷

　?。?）存貨存在下列情況之一的，表明存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本（存貨發(fā)生部分減值）：

　　①該存貨的市場價格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。例如，企業(yè)持有一批冰箱，原來是1000元/臺，現(xiàn)行市場中冰箱的價格為800元/臺，預(yù)期將長期貶值，短期內(nèi)無法回升，則屬于有跡象表明冰箱發(fā)生減值；

　?、谄髽I(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；

　?、燮髽I(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；

　　④因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌；

　?、萜渌阋宰C明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。

　?。?）存貨存在下列情形之一的，表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零（存貨完全沒有價值）：

　　①已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；

　　②已過期且無轉(zhuǎn)讓價值的存貨；

　?、凵a(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨；

　　④其他足以證明已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。

　　【每日一練】

　　下列各項，體現(xiàn)實質(zhì)重于形式會計信息質(zhì)量要求的有（ ）。（多選題）

　　A．商品售后租回不確認(rèn)商品銷售收入

　　B．融資租入固定資產(chǎn)視同自有固定資產(chǎn)

　　C．計提固定資產(chǎn)折舊

　　D．材料按計劃成本進(jìn)行日常核算

　　答案：AB

　　解析：售后租回實質(zhì)上是一項融資業(yè)務(wù)，會計上不確認(rèn)收入，體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式會計信息質(zhì)量要求。融資租賃雖然形式上看屬于一項租賃業(yè)務(wù)，但實質(zhì)上是轉(zhuǎn)移與一項資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的一種租賃。所以融資租入固定資產(chǎn)視同自有固定資產(chǎn)核算體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式會計信息質(zhì)量要求。