《會計》沖刺階段綜合題解題思路及復(fù)習(xí)提示

　　[經(jīng)典例題]甲公司系一家上市公司，法定盈余公積的計提比例為10％。在2007年度完成了以下兩筆企業(yè)合并交易：

　?。?）2007年1月1日，甲公司以6 400萬元的貨幣資金購買了A公司60％的股權(quán)，發(fā)生合并直接費用30萬元，已用銀行存款付訖。A公司與甲公司是非同一控制下兩家獨立的公司。

　?。?）2007年6月1日，甲公司以發(fā)行1 600萬股普通股為對價合并取得B公司80％的股權(quán)。B公司與甲公司是屬于同一集團內(nèi)的兩家子公司。甲公司普通股每股面值為1元，合并日每股公允價為3元。為發(fā)行股票，甲公司支付股票發(fā)行費用160萬元。另外，還發(fā)生合并直接費用20萬元，已用銀行存款付訖。

　　合并日A公司和B公司的資產(chǎn)、負債情況如下表：

　　資產(chǎn)負債表

（單位：萬元）

	A公司（2007年1月1日）		B公司（2007年6月1日）
	賬面價值	公允價值	賬面價值	公允價值
貨幣資金	600	600	410	410
存貨	240	500	620	700
應(yīng)收賬款	2 400	2 400	2 000	2 000
固定資產(chǎn)	6 120	9 000	4 000	7 800
無形資產(chǎn)	600	1 500	1 200	1 500
資產(chǎn)總計	9 960	14 000	8 230	12 410
負債及股東權(quán)益
交易性金融負債	2 640	2 640	2 000	2 000
應(yīng)付賬款	720	720	400	400
負債合計	3 360	3 360	2 400	2 400
股本	3 000		2 000
資本公積	1 800		1 500
盈余公積	600		1 000
未分配利潤	1 200		1 330
股東權(quán)益合計	6 600	10 640	5 830	10 010
權(quán)益總計	9 960	14 000	8 230	12 410

　　假定上述資產(chǎn)負債表中A公司的未分配利潤中含有2006年度實現(xiàn)的尚未分配股利的凈利潤700萬元；A公司取得固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)后均用于管理，尚可使用年限均為10年；B公司固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)尚可使用年限均為8年。

　　假定甲公司、A公司、B公司在合并前后采用相同的會計政策，發(fā)出存貨采用先進先出法核算，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)采用直線法計提折舊和攤銷。

　　甲公司、A公司、B公司在2007年度合并前后所發(fā)生的交易或事項如下：

　　（1）2007年3月20日，A公司股東會決定分配2006年度現(xiàn)金股利300萬元，于4月20日實際發(fā)放。

　?。?）B公司2007年6月1日結(jié)存的存貨中含有上期從甲公司處購入并結(jié)存的存貨50萬元，B公司為該批存貨計提了存貨跌價準備8萬元，上年度甲公司的銷售毛利率為18％。

　　2007年5月31日，甲公司向A公司銷售商品，售價為351萬元（含增值稅）；甲公司向B公司銷售商品，售價為117萬元（含增值稅）。甲公司本期銷售毛利率為20％。

　?。?）2007年7月20日甲公司向B公司銷售商品，售價為234萬元（含增值稅），銷售成本為110萬元，B公司購入上述商品后作為固定資產(chǎn)并于當(dāng)月投入到行政管理部門使用，B公司另支付運雜費等支出5萬元，固定資產(chǎn)預(yù)計使用年限為5年，預(yù)計凈殘值0.2萬元。

　?。?）A公司2007年12月31日的無形資產(chǎn)中包含有一項從甲公司購入的無形資產(chǎn)，該無形資產(chǎn)A公司是在2007年9月20日以504萬元的價格購入的。甲公司轉(zhuǎn)讓該項無形資產(chǎn)時的賬面價值為402萬元。A公司購入時該項無形資產(chǎn)估計剩余受益年限為4年。2007年末A公司為該項無形資產(chǎn)計提了42萬元的減值準備。

　?。?）2007年末甲公司應(yīng)收A公司賬款余額為600萬元，甲公司應(yīng)收B公司賬款余額為700萬元；年初應(yīng)收B公司賬款余額為100萬元。

　?。?）A公司將本年度從甲公司處購入的部分存貨實現(xiàn)對外銷售，取得銷售收入為300萬元，銷售成本為240萬元。B公司本期從甲公司處購入的存貨以及上期結(jié)存的存貨均未對外銷售。2007年末，A公司估計該存貨期末可變現(xiàn)凈值為40萬元；B公司估計該存貨期末可變現(xiàn)凈值為110萬元。

　?。?）2007年度，A公司實現(xiàn)凈利潤4 500萬元；B公司實現(xiàn)凈利潤3 000萬元。

　　其他資料：

　?。?）2008年3月20日，A公司董事會提出2007年度利潤分配方案為：①按當(dāng)年度實現(xiàn)凈利潤的10％提取法定盈余公積；②分配現(xiàn)金股利900萬元。該分配方案尚未經(jīng)股東大會通過。

　?。?）2008年4月2日，B公司股東會決定按2007年度實現(xiàn)凈利潤的10％提取法定盈余公積，并分配現(xiàn)金股利800萬元。B公司當(dāng)日已執(zhí)行股東會的利潤分配決議，以銀行存款支付了現(xiàn)金股利。

　?。?）適用的增值稅稅率為17％，除增值稅外，不考慮其他稅費。

　　（4）甲公司采用應(yīng)收賬款余額百分比法計提壞賬準備，壞賬準備的計提比例為5％。

　　（5）合并日A公司賬面上的存貨在2007年全部對外出售。

　　（6）假設(shè)不考慮遞延所得稅。

　?。?）做出甲公司購買日和合并日必要的會計處理。

　?。?）編制甲公司2007年度對A、B公司有關(guān)長期股權(quán)投資的會計分錄。

　?。?）編制甲公司2007年末有關(guān)合并抵銷分錄。

　　【例題答案】

　?。?）甲公司購買日對A公司的投資處理：

　　2007年1月1日的投資分錄：

　　借：長期股權(quán)投資6 430

　　　　貸：銀行存款6 430

　　同時編制調(diào)整、抵銷分錄：

　　借：存貨260

　　　　固定資產(chǎn)2 880

　　　　無形資產(chǎn)900

　　　　股本3 000

　　　　資本公積1 800

　　　　盈余公積600

　　　　未分配利潤1 200

　　　　商譽46

　　　　貸：長期股權(quán)投資6 430

　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益4 256

　　或：

　　借：存貨260

　　　　固定資產(chǎn)2 880

　　　　無形資產(chǎn)900

　　　　貸：資本公積4 040

　　借：股本3 000

　　　　資本公積5 840

　　　　盈余公積600

　　　　未分配利潤1 200

　　　　商譽46

　　　　貸：長期股權(quán)投資6 430

　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益4 256

　　合并日甲公司對B公司的投資處理：

　　2007年6月1日投資分錄：

　　借：長期股權(quán)投資4 664（5 830×80％）

　　　　貸：股本1 600

　　　　　　資本公積-股本溢價3 064

　　借：資本公積-股本溢價160

　　　　管理費用20

　　　　貸：銀行存款180

　　同時編制調(diào)整分錄和抵銷分錄：

　　調(diào)整分錄：

　　借：資本公積1 864

　　　　貸：盈余公積800（1 000×80％）

　　　　　　未分配利潤1 064（1 330×80％）

　　抵銷分錄：

　　借：未分配利潤-年初9

　　　　貸：存貨9（50×18％）

　　借：存貨-存貨跌價準備8

　　　　貸：未分配利潤-年初8

　　借：應(yīng)付賬款100

　　　　貸：應(yīng)收賬款100

　　借：應(yīng)收賬款-壞賬準備5（100×5％）

　　　　貸：未分配利潤-年初5

　　借：股本2 000

　　　　資本公積1 500

　　　　盈余公積1 000

　　　　未分配利潤1 330

　　　　貸：長期股權(quán)投資4 664

　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益1 166

　　（2）編制甲公司2007年度（購買日或合并日除外）有關(guān)投資分錄：

　　對A公司長期股權(quán)投資的處理：

　　2007年3月30日：

　　借：應(yīng)收股利180

　　　　貸：長期股權(quán)投資180（300×60％）

　　2007年4月20日：

　　借：銀行存款180

　　　　貸：應(yīng)收股利180

　　對B公司的長期股權(quán)投資除初始投資外，無需作其他處理。

　?。?）編制甲公司2007年末合并抵銷分錄：

　?、賹公司投資及投資收益的抵銷：

　　先調(diào)整A公司報表：

　　借：存貨260

　　　　固定資產(chǎn)2 880

　　　　無形資產(chǎn)900

　　　　貸：資本公積4 040

　　借：營業(yè)成本260（500－240）

　　　　貸：存貨260

　　借：管理費用288[（9 000－6 120）/10]

　　　　貸：固定資產(chǎn)288

　　借：管理費用90[（1 500－600）/10]

　　　　貸：無形資產(chǎn)90

　　A公司調(diào)整后的凈利潤＝4 500－260－288－90＝3 862（萬元）

　　A公司2007年末的股東權(quán)益金額：

　　股本＝3 000萬元

　　資本公積＝1 800＋4 040＝5 840（萬元）

　　盈余公積＝600＋4 500×10％＝1 050（萬元）

　　未分配利潤＝1 200－300＋3 862－4 500×10％＝4 312（萬元）

　　合計：14 202萬元

　　再按權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資：

　　借：長期股權(quán)投資2 317.2

　　　　貸：投資收益2 317.2（3 862×60％）

　　借：提取盈余公積231.72

　　　　貸：盈余公積231.72

　　甲公司對A公司的長期股權(quán)投資經(jīng)調(diào)整后的金額＝6 430－180＋2 317.2＝8 567.2（萬元）

　　股權(quán)投資的合并抵銷分錄：

　　借：股本3 000

　　　　資本公積-年初5 840

　　　　盈余公積-年初600

　　　　　　　　-本年450

　　　　未分配利潤-年末4 312

　　　　商譽46

　　　　貸：長期股權(quán)投資8 567.2

　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益5 680.8

　　借：投資收益2 317.2

　　　　少數(shù)股東損益1 544.8

　　　　未分配利潤-年初1 200

　　　　貸：提取盈余公積450

　　　　　　對所有者（或股東）的分配300

　　　　　　未分配利潤-年末4 312

　?、趯公司投資及投資收益的抵銷：

　　先按權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資：

　　借：長期股權(quán)投資2 400

　　　　貸：投資收益2 400（3 000×80％）

　　借：提取盈余公積240

　　　　貸：盈余公積240

　　再編制調(diào)整分錄和抵銷分錄：

　　借：資本公積1 864貸：盈余公積800（1 000×80％）

　　　　未分配利潤1 064（1 330×80％）

　　借：股本2 000

　　　　資本公積-年初1 500

　　　　盈余公積-年初1 000

　　　　　　　　-本年300

　　　　未分配利潤-年末4 030（1 330＋3 000－300）

　　　　貸：長期股權(quán)投資7 064（5 830×80％＋2 400）

　　　　　　少數(shù)股東權(quán)益1 766

　　借：投資收益2 400

　　　　少數(shù)股東損益600

　　　　未分配利潤-年初1 330

　　　　貸：提取盈余公積300

　　　　　　對所有者（或股東）的分配0

　　　　　　未分配利潤-年末4 030

　?、?007年度對內(nèi)部交易的抵銷分錄：

　　存貨的抵銷：

　　A公司：

　　借：營業(yè)收入300

　　　　貸：營業(yè)成本300

　　借：營業(yè)成本12

　　　　貸：存貨12 [（300－240）×20％]

　　借：存貨-存貨跌價準備12

　　　　貸：資產(chǎn)減值損失12

　　B公司：

　　借：未分配利潤-年初9

　　　　貸：營業(yè)成本9（50×18％）

　　借：存貨-存貨跌價準備8

　　　　貸：未分配利潤-年初8

　　借：營業(yè)收入100

　　　　貸：營業(yè)成本100

　　借：營業(yè)成本29（9＋20）

　　　　貸：存貨29

　　借：存貨-存貨跌價準備21

　　　　貸：資產(chǎn)減值損失21

　　【注釋：站在B公司角度，2007年應(yīng)計提的跌價準備＝（150－110）－8＝32（萬元），站在集團角度，2007年應(yīng)計提的跌價準備＝50×（1－18％）＋100×（1－20％）－110＝11（萬元），所以應(yīng)抵銷跌價準備＝32－11＝21（萬元）】

　　固定資產(chǎn)的抵銷：

　　借：營業(yè)收入200

　　　　貸：營業(yè)成本110

　　　　　　固定資產(chǎn)-原價90

　　借：固定資產(chǎn)-累計折舊7.5

　　　　貸：管理費用7.5（90/5×5/12）

　　無形資產(chǎn)的抵銷：

　　借：營業(yè)外收入102

　　　　貸：無形資產(chǎn)-原價102

　　借：無形資產(chǎn)-累計攤銷8.5

　　　　貸：管理費用8.5（102/4×4/12）

　　2007年末A公司為無形資產(chǎn)計提的減值準備為42萬元，小于未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，所以應(yīng)全額抵銷。

　　借：無形資產(chǎn)-無形資產(chǎn)減值準備42

　　　　貸：資產(chǎn)減值損失42

　　債權(quán)債務(wù)的抵銷：

　　借：應(yīng)付賬款1 300

　　　　貸：應(yīng)收賬款1 300

　　借：應(yīng)收賬款65

　　　　貸：未分配利潤-年初5

　　　　　　資產(chǎn)減值損失60

　?。ǘ╊}型講解

　　1．涵蓋的知識點

　　此題涉及的知識點有：

　?。?）長期股權(quán)投資

　?。?）企業(yè)合并調(diào)整

　　（3）企業(yè)合并抵銷

　　2．知識點發(fā)散

　?。?）長期股權(quán)投資相關(guān)費用的處理原則

　　非同一控制下的初始成本，是按照付出資產(chǎn)的公允價值+直接相關(guān)費用入賬。但發(fā)行的債券和權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費和傭金是個兩個例外情況，直接相關(guān)費用中不包括這些費用，因此它們是不計入合并成本的，而是應(yīng)抵減權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入或是計入所發(fā)行債務(wù)的初始確認金額。

　　同一控制下為合并而發(fā)行的債券和權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費和傭金，也是應(yīng)抵減權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入或是計入所發(fā)行債務(wù)的初始確認金額。

　　評估費用屬于直接相關(guān)費用，非同一控制下入長期股權(quán)投資成本。同一控制下一般入當(dāng)期損益，具體一般為管理費用。

　　對于合并中發(fā)生的直接相關(guān)費用，再總結(jié)一下：不管是同一控制下，還是非同一控制下，直接相關(guān)費用中有兩種例外，即為合并而發(fā)行的債券和權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費和傭金，或者您也可以說“為合并而發(fā)行的債券和權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費和傭金不屬于直接相關(guān)費用”。

　　同一控制下，直接相關(guān)費用入當(dāng)期損益，非同一控制下則入長期股權(quán)投資成本。

　　在非企業(yè)合并情況下，作為長期股權(quán)投資取得時初始成本入賬的有投資時支付的不含應(yīng)收股利的價款、投資時支付的稅金、手續(xù)費。為取得長期股權(quán)投資而發(fā)生的評估、審計、咨詢費等間接相關(guān)費用應(yīng)計入當(dāng)期損益。

　?。?）按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資，在合并工作底稿中應(yīng)編制的調(diào)整分錄為：

　?、賹τ趹?yīng)享有子公司當(dāng)期實現(xiàn)凈利潤的份額

　　借：長期股權(quán)投資【調(diào)整后子公司凈利潤×母公司持股比例】

　　　　貸：投資收益

　　按照應(yīng)承擔(dān)子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損份額，編制相反的調(diào)整分錄。

　?、趯τ诋?dāng)期收到子公司分派的現(xiàn)金股利或利潤

　　借：投資收益

　　　　貸：長期股權(quán)投資

　?、蹖τ谧庸境齼魮p益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，按母公司應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)的份額

　　借：長期股權(quán)投資

　　　　貸：資本公積

　　④連續(xù)編制合并財務(wù)報表時的抵銷處理

　　借：長期股權(quán)投資

　　　　貸：資本公積

　　　　　　未分配利潤——年初

　　　　　　盈余公積

　?。ㄈ┚C合題解題思路

　　1.先熟悉題目要求，再詳細閱讀試題。

　　對于綜合題，建議閱讀兩遍。一方面，準確理解題意，不至于忙中出錯；另一方面，還可能從試題中獲取解題信息。

　　2.嚴格按照題目的要求解答。不需要計算與本題要求無關(guān)的問題。

　　解答時嚴格按照題目的要求，問什么回答什么。不需要考慮要求之外的問題，如果考慮過多，不但會影響答題速度，還很容易時題目解答出錯。

　　3.規(guī)范解題步驟。

　　綜合題每題所占的分數(shù)一般較多，題目是按步驟給分的。所以每一步都應(yīng)該寫完整，并且有條理，一般按照題目的要求順序或時間順序解答比較好。