2003年注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試問題解答（七）

　　財(cái)政部注冊會計(jì)師考試委員會辦公室

　　問：《會計(jì)》教材第93頁指出，如果委托貸款應(yīng)收利息到期未收回的，立即將已確認(rèn)的利息收入予以沖回；其后，收回已沖減利息收入的利息，沖減委托貸款本金。委托貸款已計(jì)的利息不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。請解釋為什么要沖減委托貸款本金？

　　答：收回已沖減利息收入的利息時(shí)，沖減委托貸款本金，這主要是從謹(jǐn)慎性原則的角度考慮：首先，前期的委托貸款應(yīng)收利息到期未收回，表明過去和未來利息收入的可收回性存在較大的不確定性，因而，委托貸款本金的可收回性也必然存在一定的不確定性；其次，收回已沖減利息收入的利息時(shí)沖減委托貸款本金，而不確認(rèn)委托貸款的投資收益，相當(dāng)于首先保證委托貸款本金的安全，如果將來本金能夠收回時(shí)，再確認(rèn)委托貸款的投資收益，體現(xiàn)了會計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則。

　　問：商品銷售退回，何時(shí)沖減本年銷售收入，何時(shí)沖減報(bào)告年度收入？4月30日批準(zhǔn)報(bào)出，4月和5月的賬務(wù)處理和會計(jì)報(bào)表有什么區(qū)別？

　　答：企業(yè)發(fā)生商品銷售退回時(shí)，具體的會計(jì)處理分以下幾種情況：

　?。?）如果是本年度銷售的商品，在年度終了前（12月31日）退回，沖減退回月份的主營業(yè)務(wù)收入，以及相關(guān)的成本、稅金。

　?。?）如果是以前年度銷售的商品，在本年度終了前（12月31日）退回，沖減退回月份的主營業(yè)務(wù)收入，以及相關(guān)的成本、稅金。

　　（3）如果報(bào)告年度或以前年度銷售的商品，在年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出前（如股份有限公司的年度財(cái)務(wù)報(bào)告在年度終了后四個(gè)月報(bào)出）退回，則沖減報(bào)告年度的主營業(yè)務(wù)收入，以及相關(guān)的成本、稅金。

　　如果報(bào)告年度的財(cái)務(wù)報(bào)告于4月30日批準(zhǔn)報(bào)出，在次年4月發(fā)生屬于報(bào)告年度所屬期間的銷售退回，則屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中的調(diào)整事項(xiàng)，企業(yè)應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的主營業(yè)務(wù)收入，以及相關(guān)的成本、稅金；如果銷售退回發(fā)生在5月份，則不屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，企業(yè)應(yīng)調(diào)整5月份的主營業(yè)務(wù)收入，以及相關(guān)的成本和稅金。

　　問：年度終了，如果建造合同的結(jié)果不能夠可靠地估計(jì)，合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本加以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。如何進(jìn)行賬務(wù)處理？

　　答：企業(yè)在實(shí)際發(fā)生合同成本時(shí)，借記“工程施工”等科目，貸記“原材料”、“應(yīng)付工資”、“累計(jì)折舊”等科目。

　　年度終了，如果建造合同的結(jié)果不能夠可靠地估計(jì)，合同成本能夠收回的，根據(jù)實(shí)際發(fā)生的合同成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，根據(jù)實(shí)際發(fā)生的合同成本與能夠收回的實(shí)際合同成本的差額，貸記“工程施工—毛利”科目。

　　問：債務(wù)重組時(shí)，債務(wù)人實(shí)現(xiàn)的債務(wù)重組收益（計(jì)入資本公積）是否確認(rèn)所得稅，如何確認(rèn)？

　　答：債務(wù)重組時(shí)，債務(wù)人實(shí)現(xiàn)的債務(wù)重組收益（計(jì)入資本公積）應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所得稅，具體賬務(wù)處理為：債務(wù)人以低于應(yīng)付債務(wù)的現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)按計(jì)稅收益和適用的所得稅稅率計(jì)算的乘積，計(jì)入“應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅”科目，按支付的現(xiàn)金和相關(guān)稅費(fèi)低于應(yīng)付債務(wù)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入“資本公積—其他資本公積”科目。債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)按計(jì)稅收益和適用的所得稅稅率計(jì)算的乘積，計(jì)入“應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅”科目，用以抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)低于應(yīng)付債務(wù)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入“資本公積”科目。

　　問：企業(yè)發(fā)生關(guān)聯(lián)交易時(shí)，關(guān)聯(lián)交易差價(jià)（計(jì)入資本公積）是否確認(rèn)所得稅，如何確認(rèn)？

　　答：企業(yè)發(fā)生關(guān)聯(lián)交易時(shí)，按照《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會計(jì)處理問題暫行規(guī)定》，對顯失公允的交易價(jià)格部分不應(yīng)當(dāng)全部確認(rèn)為當(dāng)期利潤，而應(yīng)將其作為資本公積處理。在計(jì)算企業(yè)的應(yīng)交所得稅時(shí)，則應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)交易所形成的全部收入作為應(yīng)稅所得。因此，計(jì)入關(guān)聯(lián)交易差價(jià)的部分，如果需要交納所得稅的，按該部分應(yīng)交的所得稅，貸記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅”科目，按扣除所得稅后的金額，計(jì)入“資本公積—關(guān)聯(lián)交易差價(jià)”科目。

　　問：股份有限公司中，“股票總數(shù)×股票市場價(jià)格”等于“資產(chǎn)總額”還是“所有者權(quán)益總額”呢？

　　答：股票總數(shù)×股票市價(jià)＝股票市值。它既不是資產(chǎn)總額，也不是所有者權(quán)益總額。股票市值是市場評價(jià)的結(jié)果，反映投資人對未來報(bào)酬的預(yù)期；而資產(chǎn)總額或所有者權(quán)益總額是會計(jì)計(jì)量的結(jié)果，反映企業(yè)或股東當(dāng)前擁有的經(jīng)濟(jì)資源。

　　問：企業(yè)價(jià)值最大化時(shí)，加權(quán)平均資本成本最小，是否也可以說此時(shí)企業(yè)的股票價(jià)格最高呢？

　　答：不可以。企業(yè)價(jià)值最大時(shí)，加權(quán)平均成本最小，但不一定股票價(jià)格最高。要注意區(qū)分價(jià)格和價(jià)值這兩個(gè)既有聯(lián)系又有區(qū)別的概念。價(jià)格除了受價(jià)值的影響外，還受供求關(guān)系等多種因素的巨大影響，變動(dòng)十分迅速。企業(yè)價(jià)值是相對穩(wěn)定的，取決于預(yù)期未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

　　問：在現(xiàn)金預(yù)算中，如果現(xiàn)金余額不足可向銀行借款，借款需要支付利息。如果是部分還款，那么利息如何計(jì)算？有的是按借款全額計(jì)算付還利息額，有的是按所付還的本金額計(jì)算付還的利息。哪一個(gè)正確？

　　答：預(yù)算是對未來的一種計(jì)劃，因此預(yù)算數(shù)據(jù)的處理必須從實(shí)際出發(fā)。如果借款合同約定利息在還本時(shí)一次支付，則根據(jù)還本金額計(jì)算利息；如果利息是定期支付，不管是否還本都要付息，則要按全額計(jì)息。至于在考試題中，題目應(yīng)當(dāng)指明付息的規(guī)則。

　　問：《票據(jù)法》第27條規(guī)定“持票人可以將匯票權(quán)利轉(zhuǎn)讓給他人或者將一定的匯票權(quán)利授予他人行使”，如何理解后半句話？“一定的匯票權(quán)利”是指哪些權(quán)利？如何授予？他人如何行使（代理）？

　　答：票據(jù)法第27條規(guī)定的持票人將一定的匯票權(quán)利授予他人行使是指持票人以行使票據(jù)上的權(quán)利為目的，以一定的方式授予他人代理權(quán)，由代理人代為行使票據(jù)上的權(quán)利的情形。由于匯票權(quán)利是一種民事權(quán)利，除包括付款請求權(quán)和追索權(quán)以及為實(shí)現(xiàn)該項(xiàng)權(quán)利而進(jìn)行的一切行為之外，還包括處分權(quán)等，持票人究竟將上述權(quán)利中的哪一部分授予他人行使將根據(jù)具體情況而定。因此，票據(jù)法規(guī)定“將一定的匯票權(quán)利授予他人行使”即是根據(jù)該情形而作出的規(guī)定，并且此一規(guī)定主要是指以委托收款背書方式授予他人代為行使票據(jù)上的權(quán)利，該權(quán)利的內(nèi)容以及如何行使該權(quán)利可以參照教材第356頁的說明。

　　問：背書人在匯票上記載‘不得轉(zhuǎn)讓’字樣，后手又將其背書轉(zhuǎn)讓，書中解釋“原被背書人對依此取得匯票的一切當(dāng)事人……不承擔(dān)票據(jù)責(zé)任……”，此時(shí)是否應(yīng)為記載‘不得轉(zhuǎn)讓’字樣的背書人不承擔(dān)責(zé)任，原被背書人將禁止轉(zhuǎn)讓的匯票轉(zhuǎn)讓，是否應(yīng)承擔(dān)責(zé)任？

　　答：教材的此處說明有誤，應(yīng)當(dāng)將“原被背書人”改為“原背書人”。原被背書人將禁止轉(zhuǎn)讓的匯票轉(zhuǎn)讓，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。

　　問：自建行為的計(jì)稅依據(jù)是什么？

　　答：自建行為是指自己建造房屋（不動(dòng)產(chǎn)）的行為。按照營業(yè)稅法的有關(guān)規(guī)定，納稅人自建房銷售的，其自建行為應(yīng)當(dāng)征收營業(yè)稅，一般按組成計(jì)稅價(jià)格確定計(jì)稅依據(jù)，即：組成計(jì)稅價(jià)格＝計(jì)稅營業(yè)成本或工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1-適用營業(yè)稅稅率），成本利潤率由省、自治區(qū)、直轄市人民政府所屬地方稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。

　　問：個(gè)人所得稅中對個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的投資者采取核定征稅的，不能享受個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策。此優(yōu)惠政策是指全部優(yōu)惠政策還是有范圍限制？

　　答：個(gè)人所得稅中對個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的投資者采取核定征稅的，不能享受個(gè)人所得稅的優(yōu)惠政策，應(yīng)該是全部優(yōu)惠政策。因采用核定征收辦法的范圍，一般是沒有設(shè)置賬簿，或者設(shè)置了賬簿但收入或成本費(fèi)用無法核實(shí)的。在核定征收的情況下，只按規(guī)定的方法進(jìn)行計(jì)算應(yīng)納稅額，不考慮其他優(yōu)惠政策。

　　問：企業(yè)占用的同一土地及房產(chǎn)是否每年都要交城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅？

　　答：城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅是按年計(jì)征，盡管企業(yè)占用的土地及擁有的房產(chǎn)未發(fā)生變化，每年均要繳納同樣的城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅。

　　問：企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人不包括個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)嗎？個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)是否只納個(gè)人所得稅？私營企業(yè)與個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的區(qū)別在哪？

　　答：企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人不包括個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者。個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)不只是繳納個(gè)人所得稅，還應(yīng)繳納相關(guān)的流轉(zhuǎn)稅及其他稅費(fèi)。

　　個(gè)人獨(dú)資企業(yè)為個(gè)人出資設(shè)立，而私營企業(yè)不一定是個(gè)人出資設(shè)立。二者的區(qū)別主要源于工商行政管理部門的資格確認(rèn)。